Erkan GÜRBOĞA(*) - ihsan Bahri BELLEK
Gelirler Başkontrolörleri

1- GENEL BiLGi

Son günlerde basında sıkça rastlanan haberlerde, ihracatçı mükelleflerin Katma Değer Vergisi iadelerinde gecikmeler yaşandığı, bu durumun ihracatçıları finansman açısından zor durumda bıraktığı belirtilmektedir. Öncelikle şu hususu belirtmekte yarar vardır: katma değer vergisi iadesi bir teşvik unsuru değildir; ihracatçı mükelleflerin ihraç ettikleri mal ve hizmetlere ilişkin olarak daha önce yüklendikleri ve indirim yoluyla gideremedikleri katma değer vergilerinin yük olarak kalmasını önleme aracıdır. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29’uncu maddesi uyarınca, mükellefler yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilirler. Kanunun 32’inci maddesi gereğince de, ihracat teslimleri ve bu teslim-lere ilişkin hizmetler katma değer vergisinden istisna tutulduğu için bu işlemlere ilişkin olarak yüklenilen ve indirim konusu yapılamayan katma değer vergilerinin Maliye Bakanlığınca belirlenen esaslara göre mükelleflere iade edilmesi söz konusudur.
ihracatçıların katma değer vergisi iadelerini düzenli ve süratli bir şekilde alabilmelerinin ön koşulu, mal ve hizmet alım satımlarında düzenlenen ve kullanılan belgelerin, vergi mevzuatının öngördüğü şekil ve içerik unsurlarını taşıyan, gerçek durumu yansıtan belgeler olması gereğidir.

Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanılması veya düzenlenmesi durumunda, ihracatçı mükelleflerin katma değer vergisi iadelerini almaları için gereken usul ve esasların neler olduğu Maliye Bakanlığınca yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Tebliğlerinde açıklanmıştır.

Bu çalışmamızda sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımından dolayı haklarında rapor bulunan mükelleflerde katma değer vergisi iadesine ilişkin usul ve esaslar, Bakanlık tebliğleri ve uygulamalarına dayanılarak açıklanmaya çalışılmıştır.


2- HAKLARINDA RAPOR BULUNAN MÜKELLEFLERDE KDV iADESi

2.1. Ödeme şartı

38 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin 1/B bölümüne göre; sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanıldığı konusunda haklarında rapor bulunan mükelleflerin iade veya mahsup talepleri, iade hakkı doğuran işlem ihracat ile ilgili ise yaptıkları ihracatın gerçek olması ve hazineye inti-kal etmeyen katma değer vergisi ve buna bağlı gecikme faizi, gecikme zammı ve cezaların ödenmesi şartıyla, genel esaslara göre yerine getirilecektir. Ödemenin doğrudan mükelleflerce veya müteselsil sorumluluk çerçevesinde işleme taraf olanlarca yapılması, durumu değiştirmeyecektir.

Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımı nedeniyle hazineye intikal etmeyen katma değer vergisinin gecikme faizi, zam ve cezaları ile birlikte ödenmemesi veya ihtilaf yaratılması durumunda, iade ve mahsup talepleri ancak dört kat teminat karşılığında yerine getirilecektir.

Keza 56 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’ne göre; sahte fatura kullanımı nedeniyle haklarında rapor bulunan mükelleflerin konuya ilişkin olarak ihtilaf çıkarıp çıkarmamalarına bakılmaksızın sözkonusu raporlara istinaden tarh edilen vergi ve buna bağlı ceza, gecikme faizi ve gecikme zammını ödemeleri koşuluyla teminatları paraya çevrilmeyecektir.

Diğer taraftan 82 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Tebliği ile, ödeme şartının yol açacağı finansal sıkıntılar ve bu nedenle ihracatta meydana gelebilecek olumsuzluklar dikkate alınarak; vergi inceleme raporlarına istinaden tarh edilen vergi ve buna bağlı ceza, gecikme faizi ve gecikme zammına teminat gösterilme-sinin yeterli olduğu belirtilmiştir.2.2. Olumlu Rapor şartı

2.2.1. Tanım: Olumlu raporun tanımı 73 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde yapılmıştır.

Anılan tebliğdeki açıklamalara göre, katma değer vergisi iade uygulamaları bakımından bir raporun “olumlu rapor” sayılabilmesi için;

- iade hakkı doğuran işlem dolayısıyla yüklenilen vergilerin (ihraç kaydıyla teslimlerde teslim bedeli üzerinden hesaplanan verginin) %90 veya daha fazlasının onaylanmış olması,

- Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeler nedeniyle reddedilen bir kısım varsa bu kısmın, iade hakkı doğuran işlem dolayısıyla yüklenilen ver-gilerin (ihraç kaydıyla teslimlerde teslim bedeli üzerinden hesaplanan verginin) %5’inden fazla olmaması gerekmektedir.

2.2.2. Ödeme ile Birlikte Olumlu Raporun Arandığı Durum

56 Seri Nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğine göre, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanan mükelleflerden haklarında rapor bulunanların konu ile ilgili ihtilaf çıkarıp çıkarmamalarına bakılmaksızın söz konusu raporlara istinaden tarh edilen vergi ve buna bağlı ceza, gecikme faizi ve gecikme zammını ödemeleri koşuluyla teminatları paraya çevrilmeyecektir. Bu şekilde hareket edenlerden sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanan mükelleflerin haklarında herhangi bir olumsuz rapor bulunmayan dönemlere ait iade ve mahsup talepleri, yeni bir olumlu rapor beklenilme-den indirimli teminat uygulamasından yararlananlar için %10 (değişiklikte %4 veya %8) diğerlerinde %100 teminat alınmak suretiyle yerine getirilecektir.

Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeleri bilerek kullandığı konusunda haklarında rapor bulunan mükelleflerin diğer dönemlere ait iade ve mahsup talepleri ise olumlu bir rapor (Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporu dahil) düzenleninceye kadar indirimli teminat uygulamasından yararlananlar için %100 diğerlerinden %200 teminat karşılığında yerine getirilecektir. Olumlu ra-por düzenlenmesi halinde ise, diğer dönemler için indirimli teminat uygulamasından yararlananlarda %10 (değişiklikle %4 veya %8) diğerlerinde %100 teminat karşılığında iade ve mahsup uygulamasına dönülecektir.

Yukarıdaki tebliğ hükmünden de anlaşılacağı üzere, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımı nedeniyle haklarında rapor bulunanlar ile bu tür belgelerin bilerek kullanımı nedeniyle haklarında rapor bulunanlar farklı esaslara tabi tutulmuştur.Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıtıcı belge kullananların tarh edilen vergi ve buna bağlı ceza, gecikme faizi ve gecikme zammını ödemesi, sonraki dönemlere ilişkin KDV iadelerini almak için yeterli görülmekle birlikte, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeyi bilerek kullananlarda bu şartlara ilave olarak haklarında bir olumlu rapor olması da gerekmektedir.

Diğer taraftan 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 4369 sayılı kanunla değişmeden önceki 344’üncü maddesinin 2. bendinde sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı vesikaları bilerek kullanmak kaçakçılık suçu olarak tanımlanmak-tadır. Ancak 4369 sayılı kanunla 344. Maddedeki kaçakçılık suçunun tanımı V.U.K.’nun 359’ncu maddesine alınmış, bilerek ibaresine yer verilmemiştir.

Maliye Bakanlığı, VUK’nunda kaçakçılık suçlarının sayıldığı 359. maddedeki bilerek kelimesinin yazılmamasının, bilmeden sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanan mükelleflerin bu kapsama alınması düşüncesin-den kaynaklanmadığı görüşündedir. Bakanlık, bir cürüm niteliği taşıyan kaçakçılık suçlarında kasıt unsurunun suçun bilerek işlenmesi halinde söz konusu olabileceği, bu nedenle 344. Maddede füzulen yer alan “bilerek” kelimesine yer verilmediği görüşündedir.(1)

Bu nedenle inceleme elemanlarının yazmış oldukları raporlarda sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerin bilerek kullanıldığı hususu açıkça belirtmeleri gerekmektedir.

2.2.3.    Ödeme Yapılmaması veya Tarhiyatın Dava Konusu Yapılması Durumunda Olumlu Rapor

Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımı nedeniyle hazineye intikal etmeyen katma değer vergisinin, gecikme faizi, zam ve cezaları ile birlikte ödenmemesi veya ihtilaf yaratılması sonucu dört kat teminat uygulamasına geçilmesinden sonra, mükellef hakkında düzenlenen bir olumlu raporun vergi dairesine intikal etmesi şartıyla, iade ve mahsup işlemleri genel esaslara göre yapılacaktır. (38 no’lu G.T. 3/B bölümü)

Ancak indirimli teminat uygulamasından yararlananlardan sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanan mükelleflerin, rapora istinaden tarh edilen vergi gecikme faizi zam ve cezaları ödememeleri veya ihtilaf yaratıl-ması sonucunda dört kat teminat uygulamasına geçilmesinden sonra, %10 (değişiklikle %4 veya %8) teminat uygulamasından yararlanabilmeleri için, her bir olumsuz rapordan sonra iki adet olumlu raporun düzenlenmiş ve vergi dairesine intikal etmiş olması gerekmektedir. Örneğin indirimli teminat uygulamasından yararlanan (x) firması, sahte fatura kullandığı konusunda düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden tarh edilen vergi ile buna bağlı ceza, gecikme zammı ve gecikme faizini ödememiştir. Mükellefin bu tarihten sonraki iade ve mahsup talepleri dört kat teminat karşılığında yerine getirilecektir.

Ancak, mükellef (x) hakkında bu tarihten sonra bir adet olumlu rapor dü-zenlenerek vergi dairesine intikal ettikten sonra iade talepleri %100 teminat karşılığında yerine getirilecek, bu uygulamaya geçilmesinden sonra ikinci bir olumlu raporun vergi dairesine intikal etmesi şartıyla mükellef %10 (değişiklikle %4 veya %8) teminat uygulamasından yararlanacaktır.

2.3.    Raporlarda Sahte Fatura Nedeniyle Tarh Edilen Vergi Tutarının %5’i Aşmaması

38 ve 56 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğlerinde, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı konusunda haklarında rapor bulunan mükelleflerin bu raporlara istinaden tarhı istenen vergi ile buna bağlı gecikme faizi, gecikme zammı ve cezaların ödenmesi durumunda mükelleflerin genel esaslara göre KDV iadesi alabileceği belirtilmiştir.

Ancak 70 no’lu KDV genel tebliğinin 4’ncü bölümünde; iade hakkı doğuran işlemlerle ilgili olarak ortaya çıkan katma değer vergisi iade ve mahsup in-celemelerinden her dönem için talep ettikleri iade tutarının %95 ve daha fazlası onaylanan mükellefler hakkında talebin %5’e kadar olan kısmının reddedilme nedenine bakılmaksızın genel esaslara göre işlem yapılacağı belirtilmiştir.

Konuya ilişkin olarak Bakanlıkça verilen bir muktezanın özeti aynen aşağıya alınmıştır.(2)

“ilgide kayıtlı yazıda, hakkında Gelirler Kontrolörü tarafından düzenlenen tarih ve sayılı Katma Değer Vergisi raporunda tespit edilen hususlar nede-niyle mükellefin sonraki dönem iade taleplerinde istenecek teminat oranına ilişkin tereddüt oluştuğu anlaşılmaktadır.

Yazıda tereddüt edilen hususlarla ilgili olarak 70 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin 4. Bölümünde ve 2.3.2001 tarih ve 5773-03/133331 sayı ile yayımlanan 2001/3 sıra no’lu Katma Değer Vergisi iç Genelgesinin 2. Bölümünde gerekli açıklamalar yapılmıştır.

Buna göre, mükellef hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda sah te veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanılması veya kullanandan mal veya hizmet alınması nedeniyle iadesi reddedilen katma değer vergisinin iadesi talep edilen katma değer vergisine oranının vergilendirme dönemleri itibariyle %5’i aşmaması halinde mükellefin iade talebinin genel hükümlerine göre ye-rine getirilmesi mümkün bulunmaktadır. Mükellefin teminat karşılığında iade talep etmesi halinde iade talebinin tabi olduğu teminat oranına göre yerine getirileceği ve söz konusu inceleme raporunda tarhı öngörülen vergi ve kesilmesi istenen cezanın yürürlükteki mevzuata göre takip edileceği tabiidir.”

2.4. Yargı Kararı

Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı konusunda haklarında vergi inceleme raporu düzenlenmiş bulunan mükelleflerin, yapılan tarhiyat üzerine yarattıkları uyuşmazlıkların yargı mercilerince verilen nihai ka-rarlarla tamamen terkin edilmiş olması halinde, tarhiyatın dayanağı olan rapor-lar düzenlenmemiş sayılacaktır. (38 no’lu G.T.”D.”Bölümü)

Bu durumda ihracatçıların katma değer vergisi iade talepleri genel esas-lara göre yerine getirilecektir.

3. Sahte veya Muhteviyatı itibariyle Yanıltıcı Belge Kullandıkları Gerekçesiyle incelemeye Sevk Edilen ihracatçılarda KDV iadesi

3.1. indirimli Teminat Uygulamasından Yararlanmayan ihracatçılarda

83 Seri Numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin(3) 2.1 bölümüne göre sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandıkları gerekçesi ile incelemeye sevk edilen mükelleflerin nakden ve mahsuben iade talepleri 80 se-ri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin(4) 2’nci ve 82 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin(5) 2.1.4. bölümüne göre yerine getirilecektir.

80 numaralı KDV Tebliği’nin 2 numaralı bendine göre; Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenledikleri gerekçesiyle incelemeye sevk edilen ve incelemesi talep edilen mükelleflerden mal alan ve indirimli teminat uygulamasından yararlanmayanların bu dönemlere ilişkin iade ve mahksup talepleri iadesi talep edilen verginin 4 katı kadar teminat karşılığında teminat veril-memesi halinde inceleme sonucuna göre yerine getirilecektir.

Bu tür tespitlerin olmadığı diğer dönemlere ilişkin iade talepleri, iadesi talep edilen miktar kadar teminat verilmesi halinde yerine getirilecektir. Keza 82 seri no’lu KDV tebliğinin 2.1.4. bölümüne göre; incelenen dönem için verilen 4 kat teminat inceleme sonucuna göre çözülecektir. Bir kat teminatlar ise Yeminli Mali Müşavir Raporuna göre çözülebilecek, teminat verilmemiş olması halinde yeminli Mali Müşavir raporuna göre iade yapılabilecektir.3.2.    indirimli Teminat Uygulamasından Yararlanan Mükelleflerde KDV iadesi

80 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin 4’üncü fıkrasına göre, indirimli teminat uygulaması kapsamındaki mükelleflerin mal veya hizmet satın aldığı mükellefler arasında haklarında sahte veya muhteviyatı itibariyle ya-nıltıcı belge kullandığı konusunda, rapor veya tespit bulunanlar olması halinde bu mükelleflerin iade talepleri 73 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebli-ği’nin(6) “5”inci bölümünde belirtildiği şekilde sonuçlandırılacağı, ancak bu mü-kelleflerin durumunun 78 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde(7) yapılan açıklamalara uyması ve talep etmeleri halinde sözü edilen tebliğ hü-kümlerine göre işlem yapılabileceği belirtilmiştir.

73 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin “5”inci bölümü her ne kadar Dış Ticaret Sermaye şirketleri ile Sektörel Dış Ticaret şirketlerine ilişkin açıklamalar içermekte ise de; 80 seri no.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğin-de yapılan atıf nedeniyle bu bölüm tüm indirimli teminattan yararlanan diğer mükellefler için geçerli olacaktır.

Anılan bölüm uyarınca, indirimli teminattan yararlanan mükelleflerin mal veya hizmet satın aldığı mükellefler arasında, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı konusunda haklarında rapor veya tespit bulu-nanlar olması halinde iade talebinin bu mükelleflerden yapılan mal ve hizmet alımına isabet eden kısmı 4 kat teminat karşılığında yerine getirilecek, iade tale-binin diğer kısmı için genel teminat ve iade prosedürü geçerli olacaktır. Genel teminat ve iade prosedürünün geçerli olduğu bu kısmın yeminli mali müşavir tasdik raporuyla iadesi mümkün bulunmaktadır.

Diğer taraftan indirimli teminat uygulamasından, yararlanan mükelleflerin yazılı başvuruda bulunmaları durumunda, kendileri hakkında 78 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğine göre (indirimli teminat uygulamasından yararlanan mükelleflerin mal ve hizmet satın aldıkları mükellefler ve bunlara mal veya hizmet temin eden mükellefler zincirinde yer alan mükelleflerle ilgili olarak, haklarında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandıkları veya kullananlardan mal aldıkları tespitinin bulunması halinde) söz konusu olumsuzluklar tespit edilenlerden temin edilen mal ve hizmetlere isabet eden katma değer vergisi miktarının ilgili dönemde iadesi talep edilen verginin %20’sini aşmaması ve bu kısma ilişkin iadenin yapılacak inceleme sonucuna göre yerine getirilmesi konusunda yazılı başvuruda bulunulması kaydıyla, iade ta-lepleri artan kısım için %100 teminat verilmesi halinde yerine getirilecektir.

Bu şekilde beyanda bulunarak Katma Değer Vergisi iadesi alan mükelleflerin teminatları Yeminli Mali Müşavir ya da Vergi inceleme elemanlarınca düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak çözülecek ve iade edilmeyen tutarlara ilişkin işlem de bu rapora göre sonuçlanacaktır.

Yukarıda belirtilen esaslar kapsamında teminat verilmesi halinde müke-leflerin iade talepleri vergi inceleme raporları veya yeminli mali müşavir raporu ile yerine getirilecektir.

3.3. Yeminli Mali Müşavirin Sahte veya Muhteviyatı itibariyle Yanıltıcı Belge Kullanıldığını Tespit Etmesi Halinde KDV iadesi

20 Seri No’lu Serbest Muhasebecilik Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği’nin(8) 4/2 bölümünde bu konuya ilişkin açıklamalar yapılmıştır.

Anılan bölümdeki açıklamaya göre;

“Alt firma ya da firmaların sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi veya kullanması organizasyonunda yer aldıkları Yeminli Mali Müşavirlerce tespit edildiği veya bu yönde tereddütler bulunduğu durumlarda Yeminli Mali Müşavirler talep edilen katma değer vergisi iadesi miktarında indirim yapabilirler. Böyle hallerde Vergi Daireleri indirimden sonra kalan tutar üzerinden katma değer vergisi iadesini gerçekleştireceklerdir. Katma Değer Vergisi iadesi talep eden mükellef adına belge düzenleyen ancak bu belgelerde yer alan katma değer vergisi Yeminli Mali Müşavir tarafından yukarıdaki nedenler-le kabul edilmeyen alt firmanın Yeminli Mali Müşavirle tam tasdik sözleşmesi düzenlemiş olması halinde, söz konusu tasdik raporları işleme konulduktan sonra gönderilecektir.

Söz konusu alt firmalar Yeminli Mali Müşavirlerle tam tasdik sözleşmesi düzenlememiş iseler, Yeminli Mali Müşavirlik Tasdik Raporunda katma değer vergisi iadesi dikkate alınmayan bu mükelleflerle ilgili hususlar mahalli denetim elemanlarınca incelenecektir. Bu alt firmaların Yeminli Mali Müşavirlerle tam tasdik sözleşmesi düzenleyip düzenlemedikleri katma değer vergisi iadesi tasdik raporunda ayrıca belirlenecektir.

Yeminli Mali Müşavirlik Tasdik Raporunda iadesi öngörülen tutar ile mükellefçe iadesi talep edilen tutar arasında yukarıda belirtilen nedenlerden dolayı bir fark ortaya çıkması ve bu nedenle tasdik raporu doğrultusunda mükellefçe düzeltme beyannamesi verilmesi gereken durumlarda, düzeltme beyannamelerinde yer alan hususlar vergi dairelerince ayrıca incelemeye sevk edilmeyecektir.”

3.4. ihtiyati Tahakkuk ve ihtiyati Haciz Uygulaması Durumunda

indirimli teminat uygulaması kapsamındaki mükelleflerle diğer mükelleflerin kendileri ya da sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği veya kullandığı gerekçesiyle mal veya hizmet satın aldığı mükellefler hakkında katma değer vergisi açısından ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz uygulanması halinde; ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haczi istenen miktar (ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haczin satın alınan mal veya hizmet zincirinde yer alanlara uygulanması halinde bunlardan alınan mal veya hizmete isabet eden vergi) kadar teminat verilmesi şartıyla diğer dönemlere ilişkin iade ve mahsup talepleri genel hükümlere göre yerine getirilecektir. (80 Seri No’lu KDV Tebliği 5. Bölüm)

3.5. inceleme Elemanının Görüşü

inceleme elemanları tarafından iadenin yapılmaması konusunda bir görüşün bulunması durumunda iade yapılmayacaktır.

Ancak iade talep eden mükelleflerin taleplerinin yerine getirilmesinde sakınca bulunduğunu şifahi olarak belirten inceleme elemanları, bu görüşlerini mükellefin bağlı Vergi dairesine en geç üç gün içinde yazılı olarak bildireceklerdir.(9)

4422 sayılı Kanun kapsamında takibat yapıldığı konusunda, ilgili birimler tarafından yazı yazılmış olması ve anılan yazı ile iadenin yapılmaması konu-sunda görüş bildirilmesi durumunda iade yapılmayacaktır.

5- SONUÇ

Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanan mükelleflerin katma değer vergisi iadesini alabilmeleri ancak belirli şartların yerine getirilmesi ile mümkün bulunmaktadır. Bu şartların içerisinde en barizi, talep edilen iadenin, ağırlaştırılmış teminat oranları ile alınmasıdır. Günümüzde yaşanan ve etkileri uzun süreceği görünen ekonomik kriz nedeniyle firmaların teminat bulmaları da güçleşmektedir.

Bu durum ise ihracatçıların katma değer vergisi iadelerinde gecikmelere sebebiyet vermektedir.

Bu nedenle iade talep eden mükelleflerin ağır müeyyidelerle karşı karşıya kalmamaları için ihracata konu mal ve hizmet alımında bulunduğu şahıs ve firmaları iyi tanımaları sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmamaları gerekmektedir.

Erkan GÜRBOĞA

Gelirler Başkontrolörü

1- GENEL BiLGi

Anayasamızın 73’üncü maddesi  uyarınca  herkes ödeme gücene göre vergi ödemekle yükümlüdür. Türk  vergi sisteminde de mükelleflerin bu yükümlülüğü yerine getirmeleri, bir çok çağdaş ülkede olduğu gibi beyan esasına dayanır.

Beyan esasında mükelleflere, beyanlarının oluşmasına ilişkin kayıtlarda, belgelerde ve bunlara dayanarak matrahlarının tespitinde kanunlarla çizilen sınırlar içinde bir serbesti tanınmaktadır. Bununla birilket mükellefler tamamen vergi idaresinin bilgisi ve ilgisi dışında da bırakılmamaktadır. işte vergi idaresinin mükelleflerin kanunlarla belirlenen ödevlerini yapıp yapmadıklarını tespit etmesi ve böylece mali sistemin unsurlarını kontrol altında tutabilmesi için Vergi Usul kanunu yoklama ve inceleme müessesesini düzenlemiştir.(1) Son yıllarda kamu giderlerinin vergi gelirleriyle karşılanamamasının yarattığı sorunlar vergi gelirlerinin arttırılması yönünde alınması gereken önlemlerin önemini belirgin hale getirmiştir. Vergi gelirlerinin arttırılmasına yönelik önlemlerin başında kayıt dışı ekonomiyle mücedele ön plana çıkmış olup, bu durum bir alternatif olarak değil bir zorunlu çözüm olarak gündemi oluşturmuştur. Yerinde bir deyimle denizin bittiği yerde çözüm tek-kileşmiştir. Kayıt dışı ekonomiyle mücadelede bir ihtiyaç değil zorunluluk haline gelmiştir.

Bu yazımızda kayıt dışı ekonomiyle mücadelede yoklamanın önemine değinilerek konu hakkındaki kişisel görüş ve önerilerimiz yer alacaktır. (yazımızda kayıt dışı ekonomiden, kayıt dışı çalışan işletmeler ile, kayıtlı işletmelerin kayıt dışı işlemleri anlaşılacaktır.)

2- YOKLAMA MÜESSESESiNE iLiŞKiN GENEL AÇIKLAMALAR

A- YOKLAMANIN AMACI

Yoklama, bir şeyin yerinde olup olmadığını araştırmak için yapılan eyleme denir.(2) 213 Sayılı Vergi Usul Kanunun da yoklamanın tanımı yapılmamakla birlikte yoklamadan amaçlananın ne olduğu belirtilmiştir. Anılan kanunun 127’inci maddesinde yoklamanın amacı “mükellefleri ve mükellefi-yetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmek” olarak belirtilmiştir. Bu kapsamda yoklama sadece mükelleflerin işe başlama, iş değişikliği, işi bırakma hususlarını tespitle sınırlı değildir. Yoklamayla amaçlanan vergiyi doğuran olayla ilişkili pek çok hususun tespitidir. Yoklama ile esasen mükellefin ver-gi dairesi içerisinde kağıt üzerinde gözüken faaliyetlerinin fili tespiti ve araştırılmasıdır. Mükelleflere ilişkin eko-nomik faaliyetlerin fotoğrafının çekil-mesidir. Bu nedenle çekilen fotoğrafın çok net olması, fotoğrafçının da işinin ehli olması gerekir. Aksi taktirde kötü çekilen bir fotoğraf gerek idare gerekse mükellef açısından hukuksal dayanağı olmayan işlemlerin tesisine yol açar.

Vergi Usul Kanununun 127’inci maddesinde yoklamanın amacı mükellefleri ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmek olarak belirtilmemiş, beş bent halinde sayılan aşağıdaki işlemlerinde yoklama memurlarının yetkileri arasında olduğu belirtilmiştir.

a- Günlük Hasılat Tespiti

Vergi Usul Kanununun 127’inci maddesinin a bendi uyarınca yoklamaya yetkili memurlar mükelleflerin günlük hasılatlarını tespit edebilirler. Ancak bunun için yoklamaya yetkili memurların özel yetki belgesine sahip olmaları gerekir. Günlük hasılat tespitleri mükelleflerin belgesiz mal ve hizmet satışlarını engellediği gibi mükelleflerin aylık veya yıllık matrahlarının kavranmasına da done teşkil etmektedir.

b- Ödeme Kaydedici Cihazlara ilişkin Tespitler
3100 sayılı Katma Değer Vergisi Mükelleflerinin Ödeme Kaydedici Cihazları Kullanma Mecburiyeti Hakkında Kanun uyarınca, ödeme kaydedici cihaz kullanma mecburiyeti olan mükelleflerin bu mecburiyete uyup uymadıkları, bu cihazları belli edilmiş esaslara göre kullanıp kullanmadıklarını ve günlük hasılat tespiti yoklama memurlarının yetkileri arasında sayılmıştır.

c- Defter Kayıt ve Belge Düzeni

Yoklamaya yetkili memurlar;

- Günü gününe kayıt yapılması zo-runlu defterlerin iş yerlerinde bulundurulup bulundurulmadığını,
- işyerlerinde bulundurulması zorunlu olan defterlerin tasdikli olup olmadığını,

- işyerinde bulundurulması zorunlu defterlere usulüne göre kayıt yapılıp yapılmadığını,
- Vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi icap eden belgelerin usulüne göre düzenlenip düzenlenmediği ile kullanılıp kullanılmadığını,

- Faturasız mal bulunup bulunmadığını,

- Levha asma ve kullanma mecburiyetine uyulup uyulmadığını, tespit etmek ve vergi kaybının bulunduğuna emare teşkil eden defter, belge ve delillerin tespit edilmesi halinde bunları almak yetkisine sahiptirler. Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanıldığının veya kanuni defter ve belgeler dışında kalan ve vergi kaybının bulunduğuna emare teşkil eden defter ve belgeler ile (çift defter, vergi dışı kalan işlemlerin kayıt edildiği, el defteri, vergi usul kanunu uyarınca vergi mükellefleri tarafından kullanılan belgelerin basım ve dağıtımı hakkında yönetmelik hükümlerine aykırı belgeler ve benzerleri gibi) diğer delillerin tespiti halinde bunları almaya yetkilidirler.

d- Nakli Vasıtalarının Denetimi

Yoklamaya yetkili memurlar Maliye Bakanlığı’nın belirleyeceği özel işaretlerle nakil vasıtalarını durdurarak, taşıtta bulundurulması gereken;

- Taşıt pulu

- Yolcu listesi

- Fatura veya sevk irsaliyesi

- Yolcu bileti

- Taşıma irsaliyesinin bulunup bulunmadığını ve taşınan yolcu ve malların miktar ve mahiyetlerini ölçmek, tartmak, saymak suretiyle tespit etmeye yetkilidirler. Bu yetki sadece şehirler arası yollarda değil şehir içi yol denetimlerinde de kullanılacaktır.

e- Nakil Vasıtalarını Alıkoyma Yoklamaya yetkili memurlar, nakit vasıtalarının denetimi sırasında taşıma irsaliyesi, sevk irsaliyesi ve faturanın taşıtta bulundurulmadığını tespit etmeleri halinde bu begelerin ibrazına kadar nakit vasıtalarını trafikten alıkoymaya, taşınan malın sahibi belli değil ise tespitine kadar malı bekletmeye ve muhafaza altına almaya yetkilidirler.

B- Yoklamaya Yetkililer Vergi Usul Kanununun “yoklamaya yetkililer” başlıklı 128’inci maddesinde yoklamaya yetkili olanlar; vergi dairesi müdürleri, yoklama memurları, yetkili memurlar tarafından yoklama işiyle görevlendirilenler ve vergi incelemesine yetkili olanlar olarak belirtilmiştir. Aynı kanunun 135’inci maddesine göre ise incelemeye yetkililer; Maliye müfettişleri ve muavinleri hesap uzmanları ve muavinleri, gelirler kontrolörleri ve stajyer gelirler kontrolörleri, ilin en büyük mal memuru, vergi dairesi müdürü, vergi denetmenleri ve denetmen yardımcıları ile gelirler genel müdürlüğünün merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlardır.

168 sıra numaralı vergi usul kanu-nu genel tebliği(3) uyarınca günlük hasılat tespiti ve nakil vasıtalarında belge kontrolü yetkisi, özel yoklama yetki belgesi bulunan memurlar tarafından kullanılacaktır. Ancak vergi inceleme yetkisine sahip olanların yokla-ma yetkilerinin sınırlandırılması söz konusu değildir.

3- Yoklama ile ilgili Mevcut Uygulama
Çalışmamızın 2’nci bölümünde ayrıntılı olarak belirtildiği üzere yoklamaya ilişkin vergi usul kanununda yer alan hükümler kayıt dışı ekonomiyle mücadelede önemli düzenlemeler içermektedir. Ancak uygulamada sistem doğru ve planlı bir şekilde ça-lıştırılamamaktadır. Sistemin doğru işlememisinin nedenleri aşağıda sıralanmıştır.

a- Yoklama memuru kadrosunda yer alan memurların çoğunluğu vergi dairelerinde masa başında çalıştırılmaktadır.

b- Yetersiz sayıda dışarıda çalıştırılan yoklama memurları daire evraklarının tebliği, bildirimlerin doğru olup olmadığının tespiti gibi işlerde mesailerini sarf etmektedir.

c- Daire amirleri yoklamanın önemini algılayamamaktadırlar. Bu nedenle yoklama müessesesi sadece evrak tebliği ve bildirimlerin kontrolü gibi sınırlı bir alana hapsedilmiştir.

d- Yoklama memurlarının sayısının azlığı ve buna karşın yoğun iş temposu nitelikli memurların bu görevi üst lenmelerine mani olmaktadır. Bunun yerine çoğunluğu niteliksiz daire içi çalışmada sorun yaratan memurlar yoklama ile görevlendirilerek bir nevi daireden uzaklaşmaları sağlanmaktadır.

e- Milyarlarca lira harcanarak şehir giriş ve çıkışlarına konulan konteynırlar adeta çürümeye terkedilmiştir. Mevcut kullanımda olanların da bir çoğunun elektrik, su, telefon, faks bağlantıları bulunmamaktadır.

f- Yol denetimlerinde tartı olmaması nedeniyle mallar çoğunlukla göz kararıyla ölçülmekte, sayılmakta, bu nedenle irsaliyede belirtilen mal miktarı çoğunlukla doğru kabul edilmektedir.

g- Yoklamalarda görevlendirilen taşıt araçlarının sayısı yetersizdir. Bu yetersizlik nedeniyle önceden planlanan yoklamalar yapılamamaktadır.

h- Yol denetimi ve hasılat tespitle-rinde diğer kamu kurumlarından gerekli destek sağlanamamaktadır.

l- Mevzuata uygun olarak düzenlenmeyen yoklama fişleri ve tutanaklara istinaden tesis edilen işlemlerin çoğunluğu yargıda idare aleyhine sonuçlanmaktadır.

i- Kayıt dışı ekonomiye mücadelede yoklama müessesesinin önemi yeterince kavranmamıştır.

4- Yapılması Gerekenler

Fransa’da; 25.000 dolayında yokla-ma memuru; her gün ve her saat; vergi dairesinin bilgisi dışında çalışan vatandaşları ve yapılan işlemleri saptamaktadır. Yoklama memurları; ellerin de yoklama tutanakları ile çarşı, pazar dolaşmakta ve vergi dairesine bildirimde bulunmadan çalışanları saptamaktadır. Belgesiz alışverişleri tutanağa bağlamaktadır. Polisten yardım is-tenildiğinde bu yardım anında sağlanmaktadır. Bunun sonucunda kimse faaliyetini vergi dairesinin bilgisi dışında tutamamaktadır. Belgesiz işlem yapmamaktadır.(4)

Ülkemizde de yoklama memurları her gün her saat mükellefin bilgisi dışında çarşı pazar dolaşmakta kayıt dışı mükellefleri ve kayıt dışı işlemleri tespit etmeye çalışmaktadır. Ancak çalışmamızın yukarıdaki bölümlerinde belirtilen nedenlerden dolayı etkin ve verimli çalıştıkları söylenemez. Bunun için alınması gereken önlemler aşağıda sıralanmıştır.

a- Şehir giriş ve çıkışlarına konulan konteynırlar tüm donanımlarıyla faal hale getirilmelidir. Adeta mini vergi dairesi haline getirilmesi gereken konteynırlarda mükellef sorgulaması için bilgisayar donanımı kurulmalı, 24 saat çalışma esasına göre memur çalıştırılmalıdır.

b- Meslek örgütleri ile tam bir organizasyon ve işbirliği içerisinde çalışılmalıdır. Çünkü kayıt dışı ekonomi kayıt içerisinde çalışan mükellefler açısından haksız rekabet yarattığın-dan meslek örgütlerinin de bu çalışmalara aktif olarak katılacağı düşüncesindeyim.

c- Mükellefler tarafından yapılan işe başlama, iş değişikliği, işi bırakma vs. bildirimlerinin doğruluğunun araştırılmasına yönelik yoklama yapılması uygulamasından vazgeçilerek, buralarda sarf edilen emek gücü kayıt dışı faaliyetlerin tespitine yöneltilmelidir. Bildirimlerin doğruluğunun tespiti serbest muhasebeci mali müşavirlere bırakılmalıdır.

d- Yoklama işlerinde nitelikli memurlar görevlendirilmeli, yoklamada görevli memurlar teşvik edilmeli öz-lük hakları iyileştirilmelidir.

e- Yoklamayla görevlendirilen memurların eğitimine ağırlık verilmelidir.

f- Yoklama işlemlerinde kullanılacak araç gereç temininde kısıtlamaya gidilmemeli tüm ihtiyaçlar karşılanmalıdır.

4- Sonuç

Kayıtdışı ekonomiyle mücadelenin en etkin yollarından biri de yoklamadır. Bu mücadelede yeterli ve etkili yasal düzenlemeler de mevcuttur. Uygulamada ortaya çıkan aksaklıkların giderilmesi, kayıt dışı ekonomiyle mücadelede önemli bir mesafe kat edilmesini sağlayacaktır.

Erkan GÜRBOĞA(*)
Gelirler Başkontrolörü
1.GENEL AÇIKLAMALAR

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29’ncu Maddesi uyarınca, mükellefler yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi ile ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen Katma Değer Vergisini indirim konusu yapabilirler. Diğer taraftan Kanunun 11’nci maddesi ile de ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurtdışındaki müşteriler için yapılan teslimler katma değer vergisinden istisna tutulmuştur. Bu teslimlere ilişkin yüklenilen ve fatura veya benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisine ilişkin işlemler anılan kanunun 32’nci maddesinde yer almıştır. Katma Değer Vergisi Kanununun 32’nci maddesi gereğince, ihracat istisnası nedeniyle yüklenilen ve fatura veya benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi, öncelikle mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması halinde indirilemeyen katma değer vergisi Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde mükellefe iade edilir.

23.11.2001 tarih ve 24592 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan 84 Seri No’lu katma değer vergisi genel tebliği ile, ihracat istisnası ve ihraç kaydıyla teslimlerden doğan iadelerin kural olarak “Genel Esaslar” ve “Özel Esaslar” bölümündeki açıklamalara göre yapılacağı belirtilmiştir.

A Genel Esaslara Göre KDV iadesi:

Genel Esaslara göre KDV iadesi üç başlık altında toplanmıştır.

a)  inceleme Raporu ve Teminat aranmaksızın yapılacak iade,

-  Mahsup yoluyla iade,

-  Maliye Bakanlığınca belirlenen sınırı aşmayan nakden iade talepleri,

-  Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporuna dayalı nakden iade talepleri,

-  Kamuya ait iade talepleri.

b)  Teminat Karşılığı iade

c) Vergi inceleme Raporu ile iade.

B Özel Esaslara Göre KDV iadesi:

iade talepleri özel esaslara göre yerine getirilecek mükellefler kapsamına;

SMiYB düzenledikleri yada kullandıkları konusunda haklarında rapor bulunan mükellefler, bu mükelleflerin raporun ait olduğu dönemdeki ortakları ve kanuni temsilcileri ile bunların kurdukları veya ortak oldukları şirketler ve haklarında rapor bulunanlardan mal alanlar,

Haklarında rapor olmamakla birlikte olumsuz tespit bulunan (SMiYB düzenledikleri ya da kullandıkları, adreslerinde bulunmadıkları, mücbir sebep sayılan haller dışındaki nedenlerle defter ve belgelerini ibraz etmedikleri veya birden fazla döneme ilişkin katma değer vergisi beyannamesini (süresinden sonra verilenler hariç) vermedikleri hususunda tespit bulunanlar) veya bu tespitler nedeniyle incelenmesi istenenler ile bunlardan mal alanlar,

-  Kendileri hakkında katma değer vergisi açısından ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz uygulananlar,

-  işletme kapasitesi ile iş hacmi arasında bariz nispetsizlik bulunanlar, Girmektedir.

Bu çalışmamızda SMiYB kullanan veya düzenleyen mükelleflerde katma değer vergisi iade ve mahsup işlemleri, 84 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği çerçevesinde anlatılacaktır.

2 SMiYB TANIMI:

Katma değer vergisi sisteminin işleyişinin ana kuralı, mükelleflerin mal teslimi ve hizmet ifasında tahsil ettikleri katma değer vergisinden, mal ve hizmet alımları sırasında ödedikleri katma değer vergisini düşmeleri sonucunda, sadece kendi safhalarında yarattıkları, katma değer üzerinden vergilendirilmeleridir.

Mal teslimi ve hizmet ifasında mükelleflerin gerçeği gösteren belgeler düzenlemeleri keza kendilerine yapılan teslim ve hizmet ifasında adlarına gerçeği gösteren belgelerin düzenlenmesi sisteminin işleyişini sağlayan en önemli etmendir.

Ancak tersi durumunda, sistem işleyişini yitirmektedir.

Bu açıdan bakıldığında; mükelleflerin iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin geçerliliğine ve gerçeği yansıtmalarına bağlıdır.

Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge tanımına 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 359.ncu maddesinde yer verilmiştir.

Anılan maddeye göre sahte belge gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgedir. Bu itibarla; bir mal hareketi veya hizmet ifası söz konusu olmaksızın düzenlenen belgeler sahte belge olarak kabul edilecektir.

Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeler ise gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belgelerdir. Buna göre;

Mal veya hizmetin miktar veya değerini gerçeğinden az veya çok gösteren,

- Alıcısı veya satıcısı, tarih, seri numarası tahrif edilmiş,

- Mal tesliminin veya hizmet ifasının gerçek olduğu ancak belge düzenleme yetkisi bulunmayanlar tarafından düzenlenen veya adına belge düzenleme

si gereken kişi yerine başkası adına düzenlenmiş belgeler (bu belge kullanıcısı açısından muhteviyatı itibariyle yanıltıcı düzenleyen açısından sahte belge olarak kabul edilecektir.)

Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerdir.

3 SMiYB DÜZENLEYEN MÜKELLEFLERiN iADE VE MAHSUP iŞLEMLERi:

3.1 Haklarında SMiYB Düzenleme Raporu Bulunan Mükelleflerde

iade ve Mahsup işlemleri:

Haklarında SMiYB düzenlediği konusunda rapor bulunan mükelleflerin nakden veya mahsuben iade talepleri 4 kat teminat karşılığında yerine getirilir. 4 Kat teminat uygulaması düzenleme raporunun vergi dairesine intikal ettiği tarihten sonraki ve bu tarihe kadar henüz sonuçlanmamış nakden veya mahsuben iade taleplerini kapsamaktadır. Hakkında SMiYB düzenleme raporu bulunan mükellefin teminat gösterememesi halinde nakten veya mahsuben iade talepleri ancak vergi inceleme sonucuna göre yerine getirilir. Vergi inceleme Raporu vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenmiş raporu ifade eder. Dolayısıyla Yeminli Mali Müşavirler tarafından düzenlenen raporlar vergi inceleme raporu sayılmadığından iade taleplerinin yerine getirilmesinde veya teminat çözümünde Yeminli Mali Müşavir Raporları kabul edilmeyecektir. SMiYB düzenlediği vergi inceleme raporlarıyla tespit edilen mükelleflerin, ilgili dönemler için göstermiş oldukları, teminatların Vergi Usul Kanununa göre tarh edilecek vergi ve kesilecek cezalar ile hesaplanacak gecikme faizini karşılamaması halinde, bu alacakların tahsili için 6183 sayılı Kanun Hükümlerine göre gerekli tedbirler derhal alınır. Bu tedbirlerin başlıcaları 6183 Sayılı Kanunun 9.ncu maddesi uyarınca mükelleften teminat istenmesi, 13.cü madde uyarınca ihtiyati haciz uygulaması gösterilebilir.

Mükelleflerin SMiYB düzenleme raporları üzerine tarh edilen vergi, kesilecek ceza ve hesaplanacak gecikme faizini ödemeleri yada tamamına teminat göstermeleri halinde raporun vergi dairesine intikalinden sonraki nakden ve mahsuben iade talepleri, indirimli teminat uygulamasından yararlananlar da % 100, diğerlerinde % 200 teminat karşılığında yerine getirilir.

Burada mükellef tarafından düzenlenen rapora karşı ihtilaf konusu yaratılıp yaratılmamasının iadeye etkisi bulunmamaktadır. 38 Seri Numaralı Tebliğin C bölümüne göre haklarında birden fazla SMiYB düzenleme raporu bulunan mükelleflerin nakden ve mahsuben iade talepleri münhasıran vergi inceleme raporuna göre yerine getirileceği belirtilmiştir. Ancak 84 numaralı Tebliği ile getirilen düzenleme de mükellef hakkında birden fazla düzenleme raporları, olsa dahi, 4 kat teminatla veya SMiYB düzenleme raporları üzerine tarh edilen vergi, kesilecek ceza ve hesaplanacak gecikme faizinin ödemeleri ya da tamamına teminat göstermeleri halinde, rapoların vergi dairesine intikalinden sonraki nakden ve mahsuben iade talepleri indirimli teminattan yararlananlarda % 100 diğerlerinde %200 teminat karşılığında yerine getirilir.

3.2. SMiYB Düzenlediğine ilişkin Haklarında Rapor Bulunan Mükelleflerin Ortakları veya Bu Mükelleflerin Kurdukları veya Ortak Oldukları, Şirketlerin iade Talepleri:

Haklarında SMiYB düzenlediği konusunda rapor bulunan mükelleflerin bu raporun ait olduğu vergilendirme dönemindeki ortakları veya kanuni temsilcileri ile bunların kurdukları veya ortak oldukları, şirketlerin nakden ve mah  suben iade talepleri, 4 kat teminat karşılığında teminat gösterilmemesi halinde münhasıran vergi inceleme sonucuna göre yerine getirilir. Bu uygulama raporun vergi dairesine intikal ettiği tarihe kadar henüz sonuçlandırılmamış nakden veya mahsuben iade talepleri için de geçerlidir.

Haklarında SMiYB düzenlediği konusunda rapor bulunan mükelleflerin, rapor üzerine tarh edilen vergi, ceza, gecikme faizlerini ödemeleri ya da tamamına teminat göstermeleri halinde, bu mükelleflerin, ortakların veya kanuni temsilcilerin kurdukları veya ortak oldukları şirketlerin iade talepleri indirimli teminattan yararlananlar için %100, diğerlerinde %200 teminat karşılığında yerine getirilir.

Diğer taraftan haklarında SMiYB düzenleme raporu bulunan kooperatiflerle Sermaye Şirketlerinden yukarıdaki açıklamalardan farklı düzenlemelere yer verilmiştir.

Şöyleki haklarında SMiYB düzenleme raporu bulunan kooperatiflerle, sermaye şirketlerinin kanuni temsilcileri ile sadece SMiYB düzenlemesine neden olan ortaklar ve bunların kurdukları veya ortak oldukları, şirketlerin iade taleplerinde özel esaslar geçerli olacaktır.

3.3. Haklarında SMiYB Düzenleme Raporu Bulunanların Genel Esaslara Dönüşü:

Haklarında SMiYB düzenleme raporu bulunan mükeleflerin genel esaslara göre katma değer vergisi iade ve mahsup taleplerinin yerine getirilebilmesi için aşağıdaki şartların gerçekleşmiş olması gerekir.

3.3.1. Raporların Dava Konusu Yapılması:

Haklarında SMiYB düzenleme raporu bulunan mükelleflerin, düzenleme raporları üzerine yapılan tarhiyatları dava konusu yapmaları sonucunda, yapılan tarhiyatın nihai yargı kararlarıyla terkin edilmiş olması halinde bu raporlar hiç düzenlenmemiş sayılarak, iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilecektir.
Haklarıda SMiYB düzenleme raporu bulunan mükelleflerin tarhiyatı ihtilaf konusu yapmaları durumunda henüz nihai yargı kararı verilmemiş ise, mükelleflerin iade talepleri özel esaslara göre yerine getirilir.

3.3.2. Ödeme ve Olumlu Rapor:

Mükelleflerin SMiYB düzenleme raporlarında tarhı öngörülen vergi kesilecek ceza ve hesaplanacak gecikme faizinin ödemeleri veya bu tutarları kapsayacak şekilde teminat göstermelerinden sonra, vergi dairesine vergi incelemesine yetkili elamanlarca düzenlenmiş bir olumlu raporun intikal etmesi halinde, olumlu raporun ilişkin olduğu vergilendirme döneminden itibaren bu mükelleflerin nakden veya mahsuben iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir.

SMiYB düzenlediği konusunda rapor bulunan dış ticaret sermaye şirketleri ile sektörel dış ticaret şirketlerinin bu belgelere dayanarak iade aldıkları verginin aynı dönemde iade edilen toplam verginin %4’ünü aşmaması ve tarhı öngörülen vergi ile kesilmesi istenen ceza ve hesaplanacak gecikme faizinin ödemeleri veya tamamı için teminat göstermeleri halinde iade talepleri olumlu rapor beklenmeden genel esaslara göre yerine getirilir.

3.3.3. Ortak ve Kanuni Temsilcilerin Genel Esaslara Dönüşü:

Haklarında SMiYB düzenlediği konusunda rapor bulunanlar katma değer vergisi iadelerinin genel esaslara göre yerine getirilmeye başlanılması halinde; bunların bu nedenle yükseltilmiş teminat istenen kanuni temsilcilerinin ortaklarının, ortağı olduğu mükelleflerin ve bunlardan mal ve hzimet alanların iade talepleri de genel esaslara göre yerine getirilir.


3.4. Haklarında SMiYB Düzenlediği Konusunda Tespit Bulunanlar:

incelemeye sevk edilmiş olsun olmasın haklarında SMiYB düzenlediği konusunda tespit bulunan mükelleflerin nakden veya mahsuben iade talepleri; tespit bulunan dönemler sadece vergi inceleme raporuna göre, diğer dönemler için dört kat teminat karşılığında yerine getirilir. Teminat gösterilmemiş ise vergi inceleme raporuna göre iade yapılır. Teminat gösterilmiş ise, teminatlar vergi inceleme sonucuna göre çözülür.

SMiYB düzenlediği tespit edilen dış ticaret sermaye şirketleri ile sektörel dış ticaret şirketlerinin, bu belgelere dayanarak iadesini istedikleri verginin aynı dönemde iadesini talep ettikleri toplam verginin %4’ünü aşmaması ve bu kısma dört kat teminat gösterilmesi halinde iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir.

Haklarında SMiYB düzenlemeden dolayı tespit bulunan mükelleflerin ortaklarının veya bu mükellefler ile kanuni temsilcilerinin veya ortaklarının kurdukları veya ortak oldukları şirketlerin iade taleplerine ilişkin olarak 84 seri numaralı Tebliğde herhangi bir belirleme yer almamıştır. Bu nedenle söz konusu olanların iade talepleri kendileri hakkında bir olumsuzluk olmaması halinde iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilmesi gerekir.

Mükellefler hakkında SMiYB düzenlediğine ilişkin tespit bulunan dönemin incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunun olumlu gelmesi halinde, verilen teminatlar çözülür. Mükelleflerin sonraki dönem iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir. Ancak mükelelflerin SMiYB düzenlediğine ilişkin tespitten sora, SMiYB düzenlediğine ilişkin raporun vergi dairesine intikalinden sonra çalışmamızın 3.1 bölümünde yapılan açıklamalara göre mükelleflerin iade talepleri yerine getirilecektir.

4. SMiYB KULLANAN MÜKELLEFLERiN iADE VE MAHSUP iŞLEMLERi:

4.1. Haklarında SMiYB Kullanma Raporu Bulunan Mükelleflerin iade ve Mahsup işlemleri:

Haklarında SMiYB kullanma raporu bulunan mükelleflerin raporun vergi dairesine intikal ettiği tarihten sonraki ve bu tarihe kadar henüz sonuçlandırılmamış nakden veya mahsuben iade talepleri 4 kat teminat karşılığında, teminat gösterilmemesi halinde münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir. Ancak bu esaslara göre iade yapılabilmesi için SMiYB kullanma nedeniyle iadesi reddedilen verginin iade hakkı doğuran işlem dolayısıyla yüklenilen verginin %5’ini aşması gerekir. Bu oranın aşılmaması halinde genel esaslara göre iade yapılacaktır.


4.2. SMiYB Bilerek Kullandığı Konusunda Haklarında Rapor Bulunan Mükelleflerin iade ve Mahsup işlemleri:

56 seri numaralı Katma değer vergisi genel tebliği ile SMiYB kullananlar ile bilerek kullananlar ayrı esaslara tabi tutulmuş, SMiYB bilerek kullanarak, SMiYB düzenlenenin tabi tutulduğu esaslara göre mükelleflerin KDV iade talepleri karşılanmaktaydı.

Ancak 84 seri numaralı tebliğ ile bu ayrıma yer verilmemiştir. Bu nedenle SMiYB bilerek kullananların iade talepleri SMiYB kullananlar için öngörülen hükümler çerçevesinde yerine getirilecektir.
4.3. Genel Esaslara Dönüş:

Haklarında SMiYB kullanma raporu bulunan mükelleflerle ilgili olarak aşağıda sayılan şartlardan birinin gerçekleşmesi halinde mükelleflerin nakden veya mahsuben iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir.

4.3.1. Ödeme Şartı:

Mükelleflerin SMiYB kullanma raporu üzerine tarhı öngörülen vergi ve buna ilişkin hesaplanacak gecikme faizi ile kesilmesi istenen cezanın ödenmesi veya bunların tamamı için teminat gösterilmesi halide, KDV iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir.

Şayet mükellef hakkında birden fazla kullanma raporu var ise, her bir raporda tarhı öngörülen vergi, hesaplanacak gecikme faizi ve kesilmesi istenen cezanın ödenmesi veya bunların tamamı için teminat gösterilmesi gerekir. Keza raporlar üzerine ihtilaf yaratılması da durumu değiştirmeyecektir. Yani tarhiyatın ihtilaf konusu yapılması halinde dahi, genel esaslara dönüş için ödeme şartı aranacaktır.


4.3.2. Olumlu Rapor Şartı:

Mükelleflerin kullanma raporu üzerine tarhı öngörülen vergi, hesaplanacak gecikme faizi ile kesilmesi istenen cezayı ödememeleri veya bunlara teminat göstermemeleri halinde, SMiYB kullanma raporundan sonra, vergi dairesine olumlu bir vergi inceleme raporunun intikal etmesi halinde, mükelleflerin iade ve mahsup talepleri genel esaslara göre yerine getirilir. Olumlu vergi inceleme raporu vergi dairesine intikal etiği tarihte değil, raporun ilgili olduğu vergilendirme döneminden itibaren hüküm ifade edecektir.

Diğer taraftan 56 seri numaralı KDV tebliğinde sahte faturayı bilerek kullanmaktan dolayı haklarında rapor bulunan mükelleflerin genel esaslara göre iade taleplerinin yerine getirilebilmesi için ödeme şartının yanında Yeminli Mali Müşavir raporu dahil olumlu rapor da aranmaktaydı. 84 seri numaralı Katma Değer Vergisi tebliği ile SMiYB kullanma raporunda tarhı öngörülen vergi ve buna ilişkin hesaplanacak gecikme faizi ile kesilmesi istenen cezanın ödenmesi veya teminat gösterilmemesi halinde, mükellef hakkında olumlu bir vergi inceleme raporunun vergi dairesine intikali ile genel esaslara göre iade yapılacaktır. Tebliğin vergi inceleme raporu ile iade başlıklı bölümünde, bu tebliğde inceleme raporu veya vergi inceleme raporu deyimlerinin vergi incelemesine yetkili olan  larca düzenlenmiş raporu ifade edeceği belirtilmiştir. Dolayısıyla vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenmiş olumlu raporlar genel esaslara dönüşü sağlayacak, Yeminli Mali Müşavirler tarafından düzenlenen raporlar genel esaslara dönüşü sağlamayacaktır.

4.3.3. Nihai Yargı Kararı:

SMiYB kullanma raporlarının ihtilaf konusu yapılması durumunda tarhiyatın %95 ve daha fazlasının nihai yargı kararıyla terkin edilmesiyle mükelleflerin iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilecektir. Nihai yargı kararı aşamasına kadar geçen sürelerde mükelleflerin iade ve mahsup talepleri özel esaslara göre yerine getirilecektir.

5 SMiYB KULLANDIĞI KONUSUNDA HAKLARINDA TESPiT BULUNANLARIN KATMA DEĞER VERGiSi iADE TALEPLERi

incelemeye sevk edilmiş olsun olmasın SMiYB kullandığı konusunda hakkında tespit bulunanların, tespitin ilgili olduğu döneme ilişkin iade talepleri konusunda mükelleflere iki seçimlik hak tanınmıştır. Mükellefler ya SMiYB konu alışlara isabet eden kısma dört kat teminat göstererek ya da SMiYB isabet eden kısmın iade talebinden çıkararak kalan kısmı genel esaslara göre iadesini alabilecektir. Keza SMiYB kullandığı konusunda tespitin olmadığı diğer dönemlerin KDV iade talepleri de genel esaslara göre yerine getirilecektir. Mükelleflerin olumsuz tespite ilişkin teminat göstermeleri halinde bu kısma ilişkin iade talepleri yerine getirilecek, teminatların çözümü için vergi inceleme raporu beklenilecektir. Keza tespitin bulunduğu dönemler için teminat gösterilmemiş ise iade işlemi vergi inceleme raporuna göre gerçekleştirilecektir.