Erkan GÜRBOĞA
Gelirler Başkontrolörü
İzmir Defterdar Yrd. V.

1-      Genel Bilgi

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11’nci maddesi uyarınca ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler katma değer vergisinden istisna tutulmuştur. Diğer taraftan anılan kanunun 12’nci maddesi uyarınca bir teslimin ihracat teslimi sayılabilmesi için teslim; yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılmalı, teslim konusu mal Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olmalı ya da yurtdışındaki müşteriye gönderilmek üzere yetkili gümrük antreposuna konulmalıdır. İhracat teslimlerinde, malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye vasıl olduğunutevsik eden en önemli belge gümrük beyannamesidir. Bundan dolayıdır ki ihracat istisnasından doğan katma değer vergisi iade taleplerinde gümrük beyannamesinin aslı veya noter, gümrük idaresi ya da yeminli mali müşavir onaylı örneği aranmaktadır. Ancak katma değer vergisi iade taleplerinde bu belgelerinde ibrazı tek başına yeterliolmamakta, belgelerin muhtevi yatının doğruluğunun gümrük idarelerinden teyit edilmesi gerekmektedir. Zira gümrük beyannameleri mükellef tarafından hazırlanarak gümrük idarelerine verilen bir beyanname olup gümrük idareleri bu beyannameleri tescil etmektedir. Dolayısıyla vergi dairelerine ibraz edilen gümrük beyannamelerinin muhteviyatının doğru olup olmadığının gümrük idarelerinden teyit edilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan katma değer vergisi kanunundan kaynaklanan yetki uyarınca Maliye Bakanlığı bazı iade gruplarında gümrük beyannamelerinin teyidi beklenmeden katma değer vergisi iadesinin yapılmasına olanak sağlamıştır. İhracattan doğan Katma değer vergisi iadelerinde gümrük beyannamesinin teyidinin beklendiği ve beklenmediği durumlar ile teyidin nasıl alınacağına ilişkin usul ve esaslar yazımızın konusunu oluşturacaktır.

2-       Gümrük Beyannamesinin Teyidi Beklenilmeden Yapılacak Katma Değer Vergisi İadeleri Aşağıda belirtilen iade taleplerinde gümrük beyannamelerinin teyidi beklenmez. Gümrük beyannamelerinin teyidi iade talebi yerine getirildikten sonra aranır.

2.1- Mahsuben İade Taleplerinde Mükelleflerin katma değer vergisi iade alacağının kendilerinin, ortaklarının veya mal ya da hizmet satın aldığı kişilerin vergi borçlarına, ithalat sırasında uygulanan vergilere, Sosyal Sigortalar Kurumu (SSK) prim borçlarna mahsup talepleri miktarına bakılmaksızın inceleme raporu teminat aranılmadan ve gümrük beyannamesinin teyidi beklenilmeden yerine getirilir. Burada herhangi bir mükellef ayırımı söz konusu olmayıp ihracatta katma değer vergisi iadesi talep eden tüm mükelelflerin mahsuben iade taleplerinde gümrük beyannamelerin teyidi beklenmez. Ancak mahsup işlemi ya pıldıktan sonra teyidin olumlu gelmemesi halinde mahsup tarihi itibariyle gerekli tarhiyat işlemi yapılır.

2.2.- İndirimli Teminat Uygulamasından Yararlanan Dış Ticaret Sermaye şirketlerinde indirimli teminat uygulamasından yararlanan Dış Ticaret Sermaye şirketlerinin nakden iade talepleri gümrük beyannamesinin teyidi beklenmeksizin yerine getirilir. Ancak bu mükelleflerin nakit iade taleplerinin yerine getirilmesinden sonra gümrük beyannamelerinin teyidinin olumsuz gelmesi durumunda gerekli tarhiyat işlemleri yapılır.

2.3.- İndirimli Teminat Uygulamasından Yararlanan Sektörel Dış Ticaret şirketlerinde indirimli teminat uygulamasından yararlanan Sektörel Dış Ticaret şirketlerinin nakden iade talepleri, bir önceki döneme ilişkin iade talebine ait gümrük beyannamelerinin teyidinin alınmış olması şartıyla cari döneme ait teyit beklenmeden yerine getirilir.

2.4.- %100 ve %200 Teminat Karşılığı iadelerde Dış Ticaret Sermaye Şirketleri ile Sektörel Dış Ticaret şirketleri dışında kalan ve indirimli teminat uygulamasından yararlanan diğer mükelleflerin, gümrük beyannamelerinin teyidini beklemeden nakit iade talep etmeleri durumunda bu mükelleflerin iade talepleri %100 teminat karşılığı yerine getirilir. Bunlar dışında kalan mükelleflerinde gümrük teyidi beklenmeden iade talep etmeleri durumunda bu talep %200 teminat karşılığında yerine getirilir.

2.5.- Tarh Zamanaşımı Kadar Bir Sürenin Geçmiş Olması Durumunda Mükelleflerce süresinde başvuru yapılıp gerekli belgeler ibraz edildiği halde gümrük beyannamelerinin teyidi alınmadığı için yerine getirilemeyen iade talepleri tarh zamanaşımı süresinin geçmesi halinde, teyit beklenmeksizin yerine getirilir.Buna göre, gümrük beyannamelerinin gümrük idarelerinden teyidi istenildiği halde tarh zamanaşımı süresi içinde teyit alınmaması halinde teyit verileceği yönünde bir yazı olmaması şartıyla teyit beklenmeksizin iade işlemi yapılacaktır.

3- Gümrük Teyidi Alınarak Yapılması Gereken Katma Değer Vergisi İadesi

3.1.- Sektörel Dış Ticaret Şirketlerinde Önceki Dönem Gümrük Beyannamesi Teyitlerinin Gelmemiş Olması Durumunda indirimli teminat uygulamasından yararlanan Sektörel Dış Ticaret Şirketlerinin nakden iade taleplerinde; bir önceki döneme ilişkin iade talebine ait gümrük beyannamelerinin teyidinin alınmamış olması durumunda cari döneme ait teyit gelmeden nakit iade taleplerinin yerine getirilmemesi gerekir. Bu mükelleflerin teyit beklemeden iade almak istemesi halinde iadesini talep ettikleri katma değer vergisi tutar›n›n %100’ü kadar teminat vermeleri halinde iade talepleri yerine getirilir.

3.2.- Normal Teminat Uygulamasından Yararlanan Mükelleflerde Normal teminat uygulaması kapsamında bulunan mükelleflerin nakit iade talepleri, gümrük beyannamelerinin teyidi gelmeden yerine getirilmez. Bu mükelleflerin teyit beklemeden iadelerini talep etmeleri halinde, iadesi gereken tutarın %200’ü tutarında teminat vermeleri şartıyla nakit iade talepleri yerine getirilir.

3.3.- Yükseltilmiş Teminat Karşılığı İade Talep Eden Mükellefler Kendileri veya mal ve hizmet satın aldıkları mükellefler hakkında olumsuz rapor veya olumsuz tespit olması nedeniyle özel esaslar kapsamına giren mükelleflerin iade talepleri teyit gerçekleşmeden yerine getirilmez.

3.4.- Dış Ticaret Sermaye Şirketleri ile Sektörel Dış Ticaret şirketleri Dışında Kalan ve İndirimli Teminattan Yararlanan Diğer Mükellefler Dış Ticaret Sermaye Şirketleri ile Sektörel Dış Ticaret Sermaye Şirketleri dışında halen ve indirimli teminattan yararlanan di€er mükelleflerin (84 Seri Numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin I- 2.1.2.2.2 bölümünde belirtilen koşulları taşıyan) iade talepleri gümrük beyannamelerinin teyidi alınmadan yerine getirilmez. 3.5.- Yeminli Mali Müşavir Raporları ile Nakit İade Taleplerinde Yeminli Mali Müşavirlerin düzenledikleri raporlarda gümrük beyannamelerinin teyidi alınmadan mükelleflerin iade talepleri yerine getirilmez. Ancak teyidin yeminli mali müşavir tarafından alınmış olması halinde ayrıca teyit aranmaz. Yeminli Mali Müşavirlerin teyit almadıkları durumlarda teyit işlemleri vergi dairesince yerine getirilir.

4- Tecil-Terkin İşlemlerinde Gümrük Beyannamesinin Teyidi Bilindiği üzere 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11-1/c maddesi uyarınca; ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendileri ne teslim edilen mallara ait Katma Değer Vergisi, ihracatçılar tarafından ödenmez. Mükelleflere tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu vergi, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunur. Söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takipeden ay başından itibaren 3 ay içinde ihraç edilmesi halinde, tecil edilen vergi terkin olunur. 84 Seri Numaralı Katma Değer Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin I-1.2 bölümünde; “Mükellefçe süresinde başvuru yapılıp gerekli belgeler ibraz edildiği halde gümrük beyannamelerinin veya gümrükçe onaylı fatura ya da özel faturaların teyidi alınmadığı için yerine getirilemeyen iade talepleri, tarh zamanaşımı süresinin geçmesi halinde, teyit beklenmeksizin yerine getirilir. Buna göre, gümrük beyannamelerinin veya gümrükçe onaylı fatura veya özel faturaların gümrük idarelerinden teyidi istenildiği halde tarh zamanaşımı süresi içinde teyit alınmaması halinde, teyit verileceği yönünde bir yazı olmaması şartıyla teyit beklenmeksizin iade işlemi yapılacaktır. Bu husus ihraç kayıtlı teslimlerde tescil edilen verginin terkini ve iade işlemlerinde de geçerlidir.” denilmektedir. Dolayısıyla ihraç kayıtlı teslimler nedeniyle tecil edilen verginin terkini için gümrük beyannamelerinin teyidi beklenecek, gümrük beyannamelerinin teyidi alınmadığı için yerine getirilemeyen terkin işlemleri de, tarh zamanaşımı süresinin geçmesi halinde teyit beklenmeksizin tecil edilen vergi terkin edilecektir.

5- Gümrük Teyidine ilişkin işlemler

5.1.- Otomasyonlu Vergi Dairelerinde

5.1.1.- Genel Olarak Teyit işlemleri Mükelleflerin ihracat işlemlerine ilişkin bilgilerin doğru, sağlıklı ve kısa sürede takibi amacıyla gümrük beyannamelerine ilişkin bilgilerin Gümrük Müsteşarlığı tarafından Maliye Bakanlığına verilmesi ve gümrük beyannamelerinde yer alan kimlik bilgilerinin

doğruluğunun tespiti için de mükelleflerin sicil bilgilerinin Maliye Bakanlığı tarafından Gümrük Müsteşarlığına manyetik ortamda “text file olarak” verilmesi hususunda Maliye Bakanlığı ile Gümrük Müsteşarlığı arasında 16.02.2001 tarihinde protokol imzalanmıştır. Böylece, Gümrük Müsteşarlığınca manyetik ortamda verilen bilgilerinVergi Daireleri Otomasyonu (VEDOP) projesi çerçevesinde vergi dairelerinin kullanımına açılması ile birlikte gümrük idareleri ile yazışma yapmadan (VEDOP) sorgulama sonuçlarına göre teyit alınmasına imkan sağlanmıştır. Otomasyonlu Vergi Daireleri, gümrük beyannamelerine ilişkin sorgulama sonuçlarını bilgisayar çıktısı alarak muhafaza edeceklerdir. Ancak gerekli görüldüğü ve Maliye Bakanlığınca talimat verildiği takdirde gümrük idarelerinden ayrıca yazılı teyit alınabilecektir.

5.1.2.- Yeminli Mali Müşavir Raporlarına ilişkin Teyit işlemleri Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporlaı›nda ilgili gümrük idarelerinden yazılı olarak teyitleri tasdikli örneklerinin bulunması halinde, ihtiyaç duyulmadığı sürece vergi dairesince ayrıca teyit al›nmayacaktır. Yeminli Mali Müşavir tarafından düzenlenen katma değer vergisi iade raporlarında gümrük beyannamelerinin teyidine yer verilmemesi halinde ilgili vergi dairesince VEDOP’tan yap›lacak sorgulamayla yetinilecek, ayrıca teyit aranılmadan rapor işleme konulacaktır. Ancak vergi dairesinin gümrük beyannamelerinin teyidini VEDOP’tan almış olması, ihracatın gerçek olmadığı durumlarda Yeminli Mali Müşavirlerin sorumluluğunu kaldırmayacaktır.

5.1.3.- Tecil Edilen Vergilerin Terkin işlemlerinde Tecil edilecek vergilerin terkin işlemlerinde ise; Gümrük Müsteşarlığı’nca verilen gümrük beyannamesi özetlerinde ihracatçılara tecil-terkin kapsamında satış yapan imalatçılara ilişkin bilgiler bulunmadığından imalatçılar tarafından gümrük beyannamelerine ilişkin olarak verilen bilgilerle, (VEDOP) sorgulaması sonucu alınan bilgiler karşılaştırılarak teyit işlemi gerçekleştirilecektir. Bilgilerin birbiriyle uyumlu olmas› halinde söz konusu ihracatla ilgili olarak gerekli görülmedikçe gümrük idaresinden ayrıca yazılı teyit alınmayacaktır.

5.1.4.- Teyidin VEDOP Sorgulamasında Alınamadığı Durumlarda Teyidin VEDOP sorgulamasında alınamadığı durumlarda, yapılan ihracatların gümrük idarelerince günlük veya haftalık yazılarla ihracatçıların bağlı olduğu vergi dairesine bildirildiği durumlarda teyit işlemi bu yazılardan yapılacaktır. Ancak bildirim yapılmadığı durumlarda teyit, vergi dairesince bir yazı ile doğrudan ilgili gümrük idaresinden istenilmek ve gümrük idaresince de doğrudan vergi dairesine cevap verilmek suretiyle yerine getirilecektir. Tecil-Terkin uygulamasına göre işlemin yapılan ihraç kaydıyla teslimler de ibraz edilen gümrük beyannamesinin teyidi ise ihracatçının bağlı olduğu vergi dairesinden alınacaktır.

5.2.- Otomasyonsuz Vergi Dairelerinde Vergi Daireleri Otomasyon Projesi (VEDOP) kapsam›nda olmayan ve kişisel bilgisayarı (PC) da bulunmayan vergi daireleri ile mal müdürlükleriteyit işlemini ilgili defterdarlık tarafından belirlenecek olan VEDOP uygulaması kapsamındaki veya kişisel bilgisayarı (PC) bulunan bu vergi dairesinden yapacaklardır. Bu şekilde teyit isteyen vergi dairesi teyidini istediği gümrük beyannamelerine ilişkin yazıyı faks veya görevli kurye vasıtası ile en kısa sürede teyit vermekle görevlendirilen bir vergi dairesine ulaştıracak, bu vergi dairesi de aynı şekilde cevap verecektir. Ancak faks yoluyla verilen cevapların aslınında resmi posta veya görevli kurye vasıtası ile vergi dairesine gönderilecektir. Diğer taraftan teyit istenen vergi dairesince teyidin VEDOP sorgulamasından alınamadığı durumlarda yazımızın 5.1.4 bölümünde belirtilen açıklamalar doğrultusunda teyit işlemi gerçekleştirilecektir.

6- Sonuç

Bu yazımızda ihracatta katma değer vergisi iadelerinde, gümrük beyannamesinin teyidinin beklendiği ve beklenilmediği durumlar açıklanmıştır. Otomasyonlu vergi dairelerinde gümrük teyitlerinin manyetik ortamda alınması, ihracatta katma değer vergisi iadelerine hız kazandırmıştır. Ancak henüz çok sayıda il ve ilçelerimizde (VEDOP) uygulamasına geçilmemiş olması nedeniyle, gümrük idarelerince yazışma yapılması ihracatta katma değer vergisi iade sürecinin uzamasına neden olmaktadır. Maliye Bakanlığının bu konuda sürdürmüş olduğu çalışmaların neticelenmesi durumunda sıkıntılar önemli ölçüde azalacaktır.

Yararlanılan Kaynaklar

• 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu

• 84 Seri No.lu K.D.V. Genel Tebliği

• Katma Değer Vergisi Uygulaması İç Genelgeler

Erkan GÜRBOĞA
Gelirler Başkontrolörü
İzmir Defterdar Yrd. V.

I- GENEL BİLGİ

3065 Sayılı Katma Değer vergisi Kanununun 9’ncu maddesi uyarınca, mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve diğer hallerde Maliye Bakanlığı, vergi alacağını emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir. Maliye Bakanlığı bu yetkisine da yanarak hurda teslimlerinde katma değer vergisi tevkifatı uygulaması getirmiştir. Mevcut düzenlemelerde hurda teslimlerinde katma değer vergisi tevkifat oranı %90 olarak uygulanmaktadır. Keza yayınlanan çeşitli tebliğlerle hangi hurda teslimlerinin tevkifata tabi tutulacağı belirtilmiş olup bu yazımızda tevkifata tabi tutulan ve tevkifat kapsamı dışında bırakılan hurda teslimlerine yer verilecektir.

II-HURDA KAVRAMI

86 Seri No.’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği uyarınca hurda kavramı; her türlü maden, plastik, kağıt ve cam hurdasını, bunların hurda halindeki karışımlarını, aynen veya onarılmak suretiyle üretim amaçlarına uygun olarak kullanılmayacak haldeki metal, plastik, kağıt ve cam karakterli her türlü ham, yarı mamul ve mamul maddeyi ifade etti€i belirtilmiştir. Dolayısıyla hurda kavramı tanımlanmamakla birlikte hurda kavramının neyi ifade ettiği belirtilmiştir. Hurda en geniş anlamıyla şöyle tanımlanabilir. Eskimiş, bozulmuş, kırılmış, hasar görmüş, patlamış, çatlamış, modası geçmiş ve kullanılması ekonomik olmayan, makine, tezgah, ekipman, iş makinesi, kamyon, tır, çeker, otomobil, tekerlek, traktör, gemi, uçak, ev eşyası, köprü, demiryolu malzemeleri, tarım aletleri, tank, silah, top, mermi, bina, fabrika, iğne, iplik, lastik, cam, gazete, v.s. gibi her türlü sanayi ürünü ile bu ürünlerin üretilmesi esnasında elde edilen arayış kırpıntı, imalat artışı, talaş, ıskarta v.s. gibi olduğu gibi kullanılmayan eski veya yeni maddelere hurda denir.


III- HURDA TEVKİFATIN KAPSAMI

51 Seri No.’lu Katma De€er Vergisi Genel Tebliği(2) ile, gerçek usule tabi mükelleflerden yap›lacak hurda metal alımlarında teslim bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin 2/3’ünün, alıcı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmek üzere vergi tevkifatına tabi tutulacağı, 1/3’ünün ise satıcıya ödeneceği belirtilmiştir.

Anılan tebliğ ile “hurda metalin” neyi kapsadığına ilişkin bir belirlemeye yer verilmemiştir.

53 Seri No.’lu Katma De€er Vergisi Genel Tebliği(3) ile hurda kavramına metal kırpıntılar, metal talaşları, mamül veya yarımamül madde üreten imalathane ya da fabrikadan çıkan standart dışı metal ürünler, izabe tesislerinden ç›kan standart dışı metal hammaddeler, hadde bozukları ve benzerlerinin dahil olduğu belirtilmişti.

81 Seri No.’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği(4) ile kağıt, karton, mukavva ile plastik malzeme üretiminde kullanılan atık, hurda veya kırpıntı kağıtlar ile plastik maddeler tevkifat kapsamına alınmıştır.

85 Seri No.’lu Katma De€er Vergisi Genel Tebliği(5) ile hurda olarak alışlarında tevkifat uygulanan demir, bakır, alüminyum, pirinç, kurşun, teneke gibi metallerin külçe haline getirilerek satılması da tevkifat kapsamına alınmıştır. Diğer taraftan tevkifata tabi hurdaların kapsamı en geniş olarak

86 Seri No.’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde(6) yapılmıuştır. Anılan tebliğ ile hurda veya atık cam teslimleride tevkifat kapsamına alınarak hurda kavramı tanımlanmıştır. Bu tanımlanmaya göre hurda kavramı, her türlü maden, plastik, kağıt ve cam hurdasını, bunların hurda halindeki karışımlarını, aynen veya onarılmak suretiyle üretim amaçlarına uygun olarak kullanılmayacak haldeki metal, plastik, kağıt ve cam karakterli her türlü ham, yarı mamul ve mamulmaddeyi ifade ettiği belirtilmiştir. Keza tebliğle demir, bakır, alüminyum, pirinç, kurşun, teneke gibi metallerin yanı sıra çelik, çinko, pik, sarı, bronz, nikel, kızıl, lehim, mangan-tutya, antimon ve benzeri her türlü metaller ile bu metalleri alaşım, bileşim ve cumuf

(1) Yüksel ATALAY, Hurda el Kitabı, Karınca Matbaası, 18 mayıs1994, s.1
(2) 51 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği 10 Ocak 1996 tarih ve 22519 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.
(3) 53 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel tebliği 30 Mart 1996 tarih ve 22596 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.
(4) 81 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği 1 Mart 2001 tarih ve 24333 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.
(5) 85 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği 19 Mart 2002tarih ve 24700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
(6) 86 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği 5 Temmuz 2002 tarih ve 24806 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

kırdan gibi birincil metal mahiyetindeki ürünlerin tesliminde de tevkifat uygulanmayacaktır. (87 Seri No.’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği)(7)

V- SONUÇ

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9’ncu maddesinin Maliye Bakanlığı’na verdiği yetkiye dayanarak, hurda teslimlerinde katma değer vergisi tevkifatının hangi teslimlerde uygulanacağı katma değer vergisi tebliğlerinde belirtilmiştir. Ancak, yapılan düzenlemelerden de anlaşılacağı üzere hurda kavramının çok geniş bir tanımlaması olması nedeniyle, hurda tevkifat kapsamının gelişen ekonomik olaylar karşısında daha da genişleyeceği açıktır.(7)


87 No.’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği 18/06/2003 tarih ve 25142 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Erkan GÜRBOĞA

Gelirler Başkontrolörü

1- GENEL BiLGi

23.11.2001 tarih ve 24592 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan 84 seri numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin II/3.1  bölümü uyarınca; kendile- ri hakkında olumsuz rapor veya tespit bulunmayanların mal veya hizmet satın aldıkları mükellefler hakkında olumsuz rapor veya tespit bulunması halinde, bu mükelleflerden yapılan (haklarında olumsuz tespit bulunan- lardan sadece olumsuz tespitin yapıl- dığı dönemdeki) alışlara isabet eden kısma dört kat teminat gösterilmesi veya bu alışlara isabet eden kısmın ia- de talebinden çıkarılması halinde, ka- lan kısma ve diğer dönemlere ilişkin iade  taleplerinin genel esaslara göre yerine getirileceği belirtilmiştir.

Yukarıdaki düzenleme uyarınca ia- de talep eden mükelleflerin mal veya hizmet satın aldıkları alt mükellef hakkında olumsuz rapor veya tespit bu- lunması halinde (sahte belge düzenleme hariç) ya bu mükelleflerden alışlara isabet eden katma değer vergisine dört kat teminat göstererek ya da bu alışlara isabet eden kısmı iade talebin- den çıkararak kalan kısmı ve diğer dö- nemlere ilişkin KDV iadelerini genel esaslara göre alabileceklerdir. Diğer taraftan anılan tebliğ uyarın- ca, iade talep eden mükelleflerin mal veya hizmet satın aldıkları firmalara ilişkin ödemelerini banka veya özel finans kurum vasıtasıyla veya Türk Ticaret Kanunu'nun 697. maddesinin bi- rinci ve ikinci fıkrasına uygun olarak düzenlenen çek ile yapmaları durumda, mükelleflerin iade taleplerinin genel esaslara göre yapılabileceği belir-tilmiştir. Bu durumda iade talep eden mükelleflerin dört kat teminat göster- melerine veya bu alışlara isabet eden kısmı iade  talebinden  çıkarmalarına gerek kalmamaktadır. Ayrıca iade tale- binde bulunan mükellef alışlarına ilişkin ödemeyi bu şekilde tevsik ederek katma değer vergi iadesini genel esaslara göre alabileceği gibi, iade talebinde bulunan mükellefe satış yapan ve haklarında olumsuz tespit veya rapor bulunanların kendi alışlarına ilişkin ödemelerini  de  yukarıda  belirtildiği şekilde  tevsik etmeleri  halinde,  iade talebi genel esaslara göre yerine getirilir. Böylece iade talebinde bulunan mükellefin kendi alışlarına ilişkin ödemeyi tevsik etmesi ya da iade talebinde bulunan mükellefe mal veya hiz - met temin eden mükellefin kendi alışlarına ilişkin ödemeyi tevsik etmeleri durumda iade talebinin genel esaslara göre yerine getirilebilmesine imkan sağlanmıştır.

2- Ödemelerini   Tevsik   Etmelerine Karşın iade Talepleri Özel Esaslara Göre Yerine Getirilecek  Mükellefler: iade talebinde  bulunan  mükellefler, haklarında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme raporu bulunan mükelleflerden olan alışlarına ilişkin ödemeyi tevsik etselerdahi, bu mükelleflerin iade talepleri özel esaslara göre yerine getirilecektir. Yani haklarında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme raporu bulunanlardan mal alan mükelleflerin iade talepleri bu mükelleflerden yapılan alışlara isabet eden kısma dört  kat  teminat  gösterilmesi veya bu alışlara isabet eden kısmın iade  talebinden  çıkarılması koşuluyla, kalan kısmın ve diğer dönemlere iliş- kin iade talebi genel esaslara göre yerine getirilir. Keza iade talebinde bulunan mükellefe satış yapan ve hakkında sahte veya  muhteviyatı  itibariyle  yanıltıcı belge   düzenleme   raporu   bulunan mükellef kendi alışlarına ilişkin öde- menin banka veya özel finans kurumları aracılığıyla veya çek ile yapıldığı-nı tevsik etse dahi iade yukarıda belirtilen özel esaslar doğrultusunda yapılır.

3- Banka veya Özel Finans Kurumlarıyla Yapılan Ödemeye ilişkin Esaslar: iade talebinde bulunan mükellefin, haklarında Sahte Muhteviyatı itibariyle Yanıltıcı Belge  düzenleme  raporu dışında olumsuz rapor veya tespit bulunanlardan  alışlarına  ilişkin katma değer vergisi dahil toplam işlem bedelinin; 4389 sayılı Bankalar Kanunu hükümlere göre faaliyette bulunan banka veya özel finans kurumları vasıtasıyla ödemeleri ve banka veya özel finans kurumuna yapılacak ödeme sıra- sında düzenlenecek belgelerde satıcının (veya onun adına hareket edenle- rin);

- Adı-Soyadı (Tüzel kişilerde ünvanı),
- Banka veya özel finans kurumlardaki hesap numarası,
- Vergi kimlik numarası, yazmaları halinde iade talebi genel esaslara göre yerine getirilir.

Banka veya özel finans kurumları tarafından düzenlenen belgede yukarıda yer alan bilgilerin mutlaka bulunması gerekir. Belirtilen bilgilerden biri veya bir kaçının eksik olması halinde iade özel esaslara göre yerine getirilir. Keza satıcı adına hareket eden adına banka veya özel finans kurumunda ödeme yapılması halinde, satıcı adına yetkili olduğuna dair belgelerinde (Noterden çıkarılan yetki belgesi v.s.) bulunması gerekir.

4- Çek ile Yapılan Ödemeye ilişkin Esaslar: iade talebinde bulunan mükelleflerin haklarında Sahte Muhteviyatı itibariyle Yanıltıcı Belge düzenleme raporu dışında olumsuz rapor veya tespit bulunanlardan alışlarına ilişkin katma değer vergisi dahil toplam işlem bedelini; Türk Ticaret Kanununun 697. maddesinin birinci ve ikinci fıkrasına uygun olarak düzenlenmiş çek ile ödemeleri ve lehine çek keşide edilenin vergi kimlik numarasını yazmaları halinde iade talebi genel esaslara göre yerine getirilir. Türk Ticaret Kanu- nunun "kimin lehine keşide edileceği" başlığı ile düzenlenen 697. maddesi uyarınca çek;

1- "Emre yazılı" kaydıyla veya bu kayıt olmadan muayyen bir kimseye,
2- "Emre yazılı değildir" kaydıyla veya buna benzer bir kayıtla muayen bir kimseye,
3- Veya hamile ödenmek üzere keşide edilebilir.

84 seri numaralı tebliğin Türk Ticaret Kanununun yukarıda belirtilen maddenin  birinci  ve  ikinci  fıkrasına yaptığı atıf nedeniyle; ödemenin tevsikinde nama yazılı çekler mutaber olacak, ödemenin hamile yazılı çek ile yapılması halinde, mükelleflerin iade ta- lepleri özel esaslara göre yerine getirilecektir. Keza nama yazılı olarak düzenlenen çeklerde mutlaka satıcının vergi kimlik numarasının yazılı olması gerekmektedir. Çekin doğrudan alıcı firma tarafından  düzenlenmesi gerekmekte  olup, üzerine yukarıda yer alan bilgiler yazılmış bile olsa müşteri çeklerinin ciro edilmesi suretiyle yapılan ödemelerde sorumluluğu kaldırmaz. (Maliye Ba- kanlığı'nın 26.06.2001 gün ve 34607 sa- yılı özelgesi)(1) Dolayısıyla haklarında olumsuz rapor veya tespit bulunanlara katma değer vergisi dahil mal bedelinin müşteri çeklerinin ciro edilmesi suretiyle yapılan ödemelerde, iade talebinin özel esaslara göre yerine getirilmesi gerekir. Diğer taraftan Türk Ticaret Kanununun 707. maddesinde çekin görüldüğünde ödeneceği  hükmüne karşılık, piyasada  çok yaygın vadeli  çek kullanılmaktadır. Bu durumda haklarında olumsuz rapor veya tespit bulunanlara katma değer vergisi dahil mal bedelinin vadeli çekle ödenmesi durumunda, çek bedelinin satıcı tarafından tahsil edildiğinin veya en azından çek bedelinin satıcının hesabına geçtiğinin tevsik edilmesi gerekir. Vadeli olarak düzenlenen çekte satıcının vergi kimlik numarasının olacağı tabidir.


5- Banka Veya Özel Finans Kurumları Vasıtasıyla veya Çekle Yapılan Ödemelerin Tevsiki:

5.1 Yeminli Mali Müşavir Raporu iade talebinde bulunan mükellefin, haklarında olumsuz rapor veya tespit bulunanlardan  olan  alışlarına  ilişkin ödemeleri  veya iade  talebinde bulunan mükellefe mal veya hizmet teslim eden mükellefin kendi alışlarına ilişkin ödemeleri, Banka  veya  Özel  Finans Kurumları vasıtasıyla veya çekle yapıldığını, iade talep eden mükellefin yeminli mali müşaviri tarafından düzenlenen bir raporla tevsik edilebi- lir. Şayet tasdik raporu sonradan ibraz edilmek üzere teminat karşılığı  iade talep edilmiş ise bu konuda düzenlenmiş kısa bir rapor da tevsik edilebilir. Bu durumda Yeminli Mali Müşavirler tarafından düzenlenecek raporlarda;
- Ödemenin hangi banka veya özel finans kurumu vasıtasıyla yapıldığına,
- Satıcının adı ve soyadına,
- Tüzel kişilerde ünvana,
- Satıcının banka veya özel finans kurumundaki hesabına,
- Satıcının vergi kimlik numarasına
- Ödeme sırasında banka tarafından düzenlenen belgede yukarıda yer alan bilgilerin bulunup bulunmadığına, yer verilmesi gerekir.

Keza ödemelerin çek ile yapılmış olması halınde;

- Çekin nama yazılı olarak düzenlendiğini,
- Çek keşide edilen satıcı firmanın vergi kimlik numarasına yer verildiğini, belirtmeleri gerekir.
Ödemenin vadeli çek ile yapılması durumunda yukarıdaki bilgilerin yanında çek bedelinin satıcı tarafından tahsil edildiği veya en azından hesabına geçtiğinin belirtilmesi gerektiği görüşündeyiz.

5.2. Ödemenin Mükellef  Tarafından Tevsiki Mükellefler  ödemenin  tevsikine ilişkin belgeleri vergi dairesine ibraz edebilirler.
Vergi dairesince, mükellefler tarafından ibraz edilen belgelerin incelenmesi  sonucunda ödemenin belirtilen koşullarda banka  veya  Özel  Finans Kurumları vasıtasıyla veya çek ile yapıldığına kanaat  getirildiği  takdirde, katma değer vergisi iadesinin genel esaslara göre yapılması gerekir. (2)  Bu durum, özellikle inceleme raporu ve teminat aranmaksızın Maliye Bakanlığınca belirlenen sınırı aşmayan iade lerde ve iade taleplerini teminat karşılığı  talep  edip,  verilen  teminatların vergi inceleme raporu ile çözülmesini isteyen mükellefler için önem arz etmektedir. Mükellefler  tarafından çalışmamızın 5.1. bölümünde belirtilen bilgileri içeren belgelerin vergi dairesine ibraz edilmesi durumunda, vergi dairesince yapılacak olan  kısa  bir  inceleme  ve araştırma sonucunda, ibraz edilen vesikaların doğruluğuna kanaat getiril- dikten sonra iadenin genel esaslara göre yapılması gerektiği görüşündeyiz.

6- ihracata Aracılık Eden Mükelleflerin Durumu Dış  Ticaret  Sermaye  Şirketleri ile Sektörel Dış Ticaret Şirketleri gibi ihracata aracılık eden mükelleflerin çalış- mamızın üçüncü  ve  dördüncü  bölümünde belirtilen uygulamada yararanabilmeleri için ihracatına aracılık ettikleri mükelleflerin de ödemelerini belirtilen şekilde tevsik etmeleri gerekir.


7- Ödemenin Banka veya Çek ile Yapılmasının Yeminli Mali Müşavirlerin Yapacakları Karşıt incelemeye Etkisi Karşıt incelemede amaç tasdike konu işlemin gerçek mahiyetinin ortaya çıkarılmasını sağlamaktır. KDV iadesi tasdik  işlemlerinde yapılacak  karşıt incelemenin hangi aşamaya kadar yapılacağına incelemeyi yapan Yeminli Mali Müşavir karar verecektir. Ancak katma değer vergisi tasdik işlemlerinde Yeminli Mali Müşavirler en az işlemlerini tasdik ettikleri mükellefe mal veya hizmet satan mükelleflerin kayıtlarına inip gerekli karşıt incelemeyi yapmakla yükümlüdürler. Diğer taraftan ihraç konusu mal veya hizmetlerin imalatçısından temin edilmesi durumunda, karşıt incelemenin ihracat konusu mal veya hizmetin ima- latçısı konumundaki alt mükeleflerin bir alt kademesine kadar yapılması zorunludur. Ancak sahte veya muhte- viyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi veya kullanılması ihtimalinin bulunduğu  haller  ile  benzeri  diğer şüpheli durumlarda Yeminli Mali Müşavirler tarafından herhangi bir kademe sınırlaması olmaksızın işlemin gerçek mahiyeti ortaya  çıkıncaya kadaralt kedemelere  inilecektir.  (27  Seri No'lu YMM tebliği) Bu  noktadan  hareketle,  Yeminli Mali Müşavirler yapacakları incelemede haklarında olumsuz rapor veya tespit bulunan mükelleflerden olan alışlara ilişkin ödemelerin banka veya çekle yapıldığını ileri sürerek kademe sınırlaması yapmayacaklar, işlemin gerçek mahiyeti ortaya çıkıncaya kadar alt kademelere inceleme yapacaklardır. Yapılan inceleme  sonucunda alıcı ile satıcı arasında muvazzaya dayanan bir  işlem yapıldığının veya  menfaat sağlayan doğrudan bir ilişkinin veya hısımlık, sermayesine katılma, organizasyon veya yönetimi içinde yer alma şeklinde dolaylı bir ilişkinin bulunduğunun tespit edilmesi halinde, ödeme banka  veya  Özel  Finans  Kurumları aracılığıyla veya çek ile yapılmış olsa dahi iade özel esaslara göre yerine getirilir. Keza, 20 seri nolu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve  Yeminli  Mali  Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğinin "iade miktarında düzeltme" başlıklı A/2  bölümün uyarınca; alt  firma  ya  da  firmaların sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi vaya kullanılması organizasyonunda yer aldıkları  Yeminli  Mali  Müşavirlerce tespit edildiği veya bu yönde tereddütler bulunduğu durumlarda Yeminli Mali Müşavirler  talep edilen katma değer vergisi iadesi miktarında indirim yapabilirler. Dolayısıyla alt firmaların sahte fatura düzenlenmesi veya kullanılması organizasyonunda yer aldıklarının Yeminli Mali Müşavirler tarafın- dan tespit edilmesi durumunda iade talebinde bulunan firmanın, ödemele- rini  banka  aracılığı ile  veya  çek  ile yapması, Yeminli Mali Müşavirin iade miktarında indirim yapmasına engel değildir.

Yeminli Mali Müşavirin kademe sınırlaması yapılmaksızın işlemin gerçek mahiyetini ortaya koyması alt firmaların sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kul- lanma organizasyonunda yer almadıklarının ve  ödemelerin  belirlenen koşullarda banka veya çek ile yapıldığının tespiti durumlarında iadenin genel esaslara göre yapılması gerekir.

Dolayısıyla;  iade  talebinde  bulunan mükellefe, mal veya hizmet satan mükellef hakkında olumsuz rapor veya tespit bulunsa dahi Yeminli Mali Müşavir raporuyla olayın gerçek mahiyetinin ortaya konması ve ödemelerin Banka veya Özel Finans Kurumları vasıtasıyla veya çekle ödendiğinintespiti durumunda iade genel esaslara göre yapılacaktır. Ancak olayın gerçek mahiyeti ortaya konsa dahi, ödemenin banka veya çek dışında örneğin nakit olarak yapılması durumunda iadenin
özel esaslara göre yapılması gerekir.

8- SONUÇ: 84 numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği uyarınca; Katma Değer Vergisi iadesi talep eden mükelleflerin mal ve hizmet satın aldıkları mükellefler hakkında olumsuz rapor (sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge  düzenleme  hariç)  veya  olumsuz tespit bulunması durumunda, mal veya hizmet bedelinin banka aracılığı ile yapıldığı veya satıcı adına düzenlenmiş çekle ödendiğinin Yeminli Mali Müşavir raporu ile veya mükellefin ibraz edeceği belgelerle tevsik edilmesi halinde Katma Değer Vergisi iadesi genel esaslara göre yapılacaktır. Ancak ödeme belirtildiği şekilde tevsik edilmiş olsa dahi, yapılan bir vergi incelemesi sonucunda iade talep eden mükellefin satıcı firmalarla muvazzaya dayalı bir işleminin olduğunun tespit edilmiş olması, gerek iade talep eden mükellefi gerekse Yeminli Mali Müşaviri sorumluluktan kurtarmayacaktır. Satıcılarla  muvazzalı  işlem içerisine girmeyen gerçek ihracatçıların satın aldıkları mal veya hizmet bedelini banka aracılığı ile veya çek düzenlenmesi suretiyle ödeme alışkanlığını kazanmaları iade taleplerinin yerine getirilmesindeki problemleri azaltacaktır.