Metin KÜÇÜKYAĞLIOĞLU                               Erkan GÜRBOĞA

Gelirler Kontrolörleri

 

 1- Giriş

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94/11'inci maddesi ile çiftçilerden satın alınan zirai ürünlerin alım bedelleri üzerinden Gelir Vergisi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 11'inci maddesi tevkifat yoluyla ödenen vergilerde müteselsil sorumluluk esasını getirmiştir. Söz konusu maddede, mal alım ve satımı dolayısıyla vergi kesintisi yaparak vergi daire­lerine yatırmak zorunda olanların bu yükümlülüklerini yerine getirmemeleri halinde, bu kişilerle birlikte verginin ödenmesinden, alım satıma taraf olanla­rın müteselsilen sorumlu olacakları belirtilmiştir.

3418 sayılı kanunla anılan maddeye eklenen fıkra ile zirai ürünlerin (işlenmiş olanlar dahil) alım ve satımına aracılık eden kuruluşlar ve Ticaret Borsalarını bu mahsullerin satın alınması sırasında yapılacak vergi tevkifatından müteselsilen sorumlu tutma; sözkonusu ürünlerin satışı dolayısıyla ya­pılacak vergi tevkifatının hangi safhada yapılacağını her bir ürün için ayrı ayrı belirleme konusunda, Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.

Uygulamada zirai faaliyetle uğraşan kolektif ve adi komandit şirket­ler ile kurumlar vergisi mükelleflerinin üreterek sattığı zirai ürünlerin alış be­delleri üzerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı tartışmalara neden olmuştur.

Bu yazıda konunun Vergi mevzuatı karşısındaki durumu değerlendiri­lecektir.

2- Zirai Ürün Bedellerinden Yapılacak Gelir Vergisi Tevkifatına İlişkin Mevcut Düzenlemeler

Zirai ürün bedelleri üzerinde yapılacak tevkifata ilişkin hükümler Ge­lir Vergisi Kanununun 94 ncü maddesinin 11 numaralı bendinde yer almak­tadır. Adı geçen bent hükmü gereği(*)

Çiftçilerden satın alman zirai mahsuller ve hizmetler için yapılan öde­melerden;

"a) Hayvanlar ve bunların mahsulleri ile kara ve su avcılığı mah­sulleri için

i) Ticaret borsalarında tescil ettirilerek satın alınanlar için %1, ii) (i) alt bendi dışında kalanlar için %2,

b) Diğer zirai mahsuller için,

i) Ticaret borsalarında tescil ettirilerek satın alınan zirai mahsuller için %2,

ii) (i) alt bendi dışında kalanlar için %4,

c) Zirai faaliyet kapsamında ifa edilen hizmetler için,

i) Orman idaresine veya orman idaresine karşı taahhütte bulunan ku­rumlara yapılan ormanların ağaçlandırılması, bakımı, kesimi, ürünlerin top­lanması taşınması ve benzeri hizmetler için %2,

ii) Diğer hizmetler için %4,"

oranında, gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.

Görüldüğü üzere, bu bent ile gelir vergisi tevkifatı kapsamına alınan ödemeler çiftçilerden satın alınan zirai mahsûller ve hizmetler için yapılan ödemeler ile sınırlandırılmıştır.

202 sayılı kanun'un 21'inci maddesiyle değişik 193 sayılı Gelir Vergi­si Kanunu'nun 52'inci maddesinde; zirai faaliyetten doğan kazancın zirai ka­zanç olduğu belirtildikten sonra zirai faaliyetin tanımı aşağıdaki şekilde ya­pılmıştır.

"Zirai faaliyet; arazide, deniz, göl ve nehirlerde, ekim, dikim, bakım, üretme, yetiştirme ve ıslah yollarıyla veyahut doğrudan doğruya tabiattan is­tifade etmek suretiyle nebat, orman, hayvan, balık ve bunların mahsullerinin istihsalini, avlanmasını, avcıları ve yetiştiricileri tarafından muhafazasını, ta­şınmasını, satılmasını veya bu mahsullerden sair bir şekilde faydalanılmasını ifade eder."

Adı geçen maddenin izleyen fıkralarında zirai mahsul ve çiftçi aşağı­daki şekilde tanımlanmıştır.

"Yukarıda yazılı faaliyetlerin içinde yapıldığı işletmelere zirai işletme, bu işletmeleri işleten gerçek kişilere (Adi şirketler dahil), vergiye tabi olsun veya olmasınlar, çiftçi ve bu faaliyetler neticesinde istihsal olunan maddelere de mahsul denir.

Kollektif şirketlerle adi ve eshamlı komandit şirketler, zirai faaliyetle iştigal eden kollektif şirketlerin ortakları ile komandit şirketlerin komandite ortaklarının şirket kârından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç hükmünde­dir."

Bu durumda, Gelir Vergisi Kanunu hükümleri gereği çiftçi kabul edil­meyenleri aşağıdaki şekilde ifade etmek mümkündür.

1-   Kollektif Şirketler

2-   Komandit Şirketler

3-   Kurumlar Vergisi Mükellefleri

Vergi Usul Kanunu'nun 11 nci maddesinin Maliye Bakanlığına verdi­ği yetkiye dayanılarak yayınlanan 164 seri numaralı Gelir Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile Gelir Vergisi Kanununa göre çiftçi kabul edilmeyen bu ki­şilerden satın alınacak zirai mahsuller için de tevkifat yapılması zorunluluğu getirilmiştir. Adı geçen madde ve genel tebliğin ilgili hükümleri aşağıdadır.

VUK'nun 11 nci maddesinin 5 nci fıkrası uyarınca, "Maliye ve Güm­rük Bakanlığı zirai ürünlerinin (işlenmiş olanlar dahil) alım ve satımına ara­cılık eden kuruluşlar ile Ticaret Borsalarını bu mahsullerin satın alınması sı­rasında yapılacak vergi tevkifatından müteselsilen sorumlu tutmaya, sözko-nusu ürünlerin satışı dolayısıyla yapılacak vergi tevkifatının hangi safhada yapılacağını her bir ürün için ayrı ayrı belirlemeye yetkilidir. Maliye ve Gümrük Bakanlığı tarafından belirlenen safhadan önceki safhalarda tevkif yoluyla alınan vergiler iade edilmez ve süresinde ilgili vergi dairesine yatırı­lır."

164 No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin ilgili hükmü

1-   Destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşları (Tarım Satış Kooperatifleri Birliği ve benzerleri dahil) gerek çiftçilerden gerekse çiftçi dı­ şı kişi ve kuruluşlardan destekleme kapsamına girsin ve girmesin, satın al­ dıkları zirai ürünlerin alış bedelleri üzerinden (işlenmiş olanlar dahil) gelir vergisi tevkifatı yapacaklardır.

2-   Destekleme alımı yapmayan ancak zirai ürün işleyerek imalat faali­ yetinde bulunan kamu kurum ve kuruluşları ile imalatçı olmamakla beraber zirai ürün alım veya satımında bulunan kamu kurum ve kuruluşları da gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadırlar.

3-   Tevkifat yapmak zorunda olan kamu kurum ve kuruluşları dışında­ ki kurum, kuruluş ve kişiler çiftçilerden satın aldıkları zirai ürünler için yap­ tıkları ödemelerden (avans olarak ödenenler dahil) tevkifat yapmak zorunda­ dırlar. Ayrıca zirai ürünlerin çiftçi dışındaki kişilerden satın alınması halinde ürünü satın alanlar bu ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatının yapıldığına kanaat getirirlerse gelir vergisi tevkifatı yapmayabileceklerdir. Ancak mükellefler müteselsil sorumluluğun dışında kalmayı tercih ettikleri takdirde zirai ürünü kimden satın almış olurlarsa gelir vergisi tevkifatı yaparak ilgili vergi dairesine yatırmak zorundadırlar.

4-   5590 sayılı Kanuna göre kurulmuş bulunan ticaret borsalarında çiftçilerden satın alınan zirai ürün bedelleri üzerinden tevkif edilerek vergi dairesine ödenmesi gereken vergiden borsalar, yöneticileri ve zirai ürün satın alanlar müteselsilen sorumlu olacaklardır.

5-   Zirai ürün ihraç eden ihracatçılar gerek çiftçi gerekse çiftçi dışındaki kişi, kurum ve kuruluşlardan (destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşları ile zirai ürün alımında bulunan kamu kurum ve kuruluşlardan satın alınanlar ile borsada tescil ettirilerek satın alınanlar hariç) satın aldıkları zirai ürünler için işlenmiş olanlar dahil olmak üzere gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadırlar.

6-   Köy tüzel kişiliğinden vakıflardan (Vakıflara ait iktisadi işletmeler dahil) veya benzeri kurum ve kuruluşlardan satın alınan zirai ürün bedelleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.

3 - Çiftçi Olmayanlardan Zirai Ürün Satın Alanların Tevkifat Yapmakla Yükümlü Tutulup Tutulamayacağı

Zirai ürün bedelleri üzerinden yapılacak tevkifatı düzenleyen Gelir Vergisi Kanunu'nun 94/11 nci maddesinde, tevkifat kapsamındaki ödemele­rin sadece çiftçilerde satın alınan zirai mahsuller ve hizmetler ile sınırlandı­rılmış olmasına rağmen, 164 numaralı Gelir Vergisi Kanunu Genel Tebliğ ile çiftçi dışındakilerden yapılan zirai mahsul alımlarının da tevkifat kapsamına alınması bu konuda farklı görüşlerin oluşmasına neden olmuştur.

Bu görüşler gerekçeleriyle birlikte aşağıda açıklanmıştır.

1.         Görüş

Bu görüşe göre, her ne kadar 94/11 nci maddede tevkifata tabi ödeme­ler çiftçilerden satın alınan mahsul ve hizmetle sınırlandırılmış ise de, VUK nun 11 nci maddesi ile zirai ürünlerin satışı dolayısıyla yapılacak vergi tevkifatının hangi safhada yapılacağını belirleme konusunda Maliye Bakanlığı yetkilidir.

Maliye Bakanlığı bu yetkiye dayanarak zirai mahsulün çiftçi dışında­kilerden alımı esnasında tevkifat yapılması mecburiyeti getirebilir.

2.         Görüş

Bizim de katıldığımız bu görüşe göre, mevcut yasal düzenlemeler çer­çevesinde çiftçi olmayanlardan alınan zirai mahsullere ilişkin ödemeler gelir vergisi tevkifatı kapsamına girmez.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 ncü maddesinin 11 numaralı bendinde zirai mahsul ve hizmetlerden yapılacak gelir vergisi tevkifatı çiftçilere yapı­lan ödemelerle sınırlandırılmıştır. Vergi Usul Kanunu'nun 11 nci maddesinin Maliye Bakanlığını yetkili kıldığı konular;

1-   Zirai ürünlerin alım satımına aracılık eden kuruluşlar ile Ticaret Borsalarını bu mahsullerin satın alınması sırasında yapılacak vergi tevkifa- tından sorumlu tutmak.

2-   Zirai ürünlerin satışı dolayısıyla yapılacak vergi tevkifatının hangi safhada yapılacağını belirlemektir.

Bu durumda, Maliye Bakanlığı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94/11 nci maddesi ile sınırları çizilen alan içerisinde, tevkifâtın hangi safhada yapılaca­ğını belirleme yetkisine sahiptir.

VUK'nun 11 nci maddesi ile Maliye Bakanlığına verilen yetkinin, tev­kifat kapsamında olmayan ödemeleri tevkifat kapsamına dahil etme imkânı vermediği açıktır.

Vergi mevzuatımızda, Gelir Vergisi Kanununun 94/11 nci maddesinin dışında, zirai ürün bedelleri üzerinden yapılacak gelir vergisi tevkif atının kapsamına ilişkin bir hüküm mevcut değildir.

Bu nedenle de, kanun ile sınırları belirlenmiş bu hususun, genel tebliğ ile kapsamının genişletilemesi mümkün değildir.

4- Sonuç

Yazımızın yukarıdaki bölümlerinde de belirttiğimiz gibi, 164 numaralı Gelir Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile Gelir Vergisi Kanunu'nun 94/11 nci maddesi hükmü çelişki halindedir.

Vergi Usul Kanunu'nun 11 nci maddesi ile Maliye Bakanlığına verilen yetkiye dayanılarak çiftçi olmayanlardan satın alınacak zirai mahsullerden gelir vergisi tevkifatı yapılması zorunluluğu getirilebileceği yönünde görüş­ler mevcutsa da, bu konudaki görüşümüz;

Vergi Usul Kanunu'nun 11 numaralı maddesi ile Maliye Bakanlığı'na verilen yetkinin, tevkifat kapsamında olmayan ödemeleri tevkifat kapsamına dahil etmeye imkân vermediği, çiftçi dışında kalanlardan satın alınacak zirai mahsul ve hizmetlerden gelir vergisi tevkifatı yapılmasının bu konuda yapı­lacak yeni bir yasal düzenleme ile mümkün olacağı yönündedir.

 

(*) Tevkifat tiranları 93/5148 Bakanlar Kurulu Kararıyla belirlenmiştir.